Учет и аудит расходов операционной деятельности (на примере ОАОИЗТУИ "Дунай-Пак")

/

Дипломная работа

на тему:

«Учет и аудит расходов операционной деятельности»

(на примере ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак»)

Содержание

Введение

1. Методика бухгалтерского учета расходов операционной деятельности

1.1. Классификация операционных расходов

1.2. Первичное документирование операционных расходов

1.3. Организация аналитического учета операционных расходов

1.4. Бухгалтерский учет расходов на продукцию

1.5. Бухгалтерский учет расходов периода

1.6. Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета операционных расходов

2. Действующая практика бухгалтерского учета на примере ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак»

2.1. Состав расходов предприятия

2.2. Документирование и обобщение информации о расходах

2.3. Учет себестоимости продукции

2.4. Учет расходов отчетного периода

2.5. Учет в условиях автоматизации

2.6. Анализ операционных расходов предприятия

3. Аудит расходов предприятия

3.1. Объекты и субъекты аудита операционных расходов

3.2. Аудит системы внутреннего контроля операционных расходов

3.3. Методика аудита себестоимости продукции

3.4. Аудит расходов периода

Заключение

Список использованной литературы

Приложения

Введение

Выбор темы данной дипломной работы обусловлен ее актуальностью в условиях рыночных отношений, когда каждое предприятие стремиться извлечь максимальную прибыль с наименьшими затратами.

Изучение затрат операционной деятельности имеет большое значение для предпринимательской деятельности организаций. Разработка и реализация управленческих решений базируется на соответствующей информации о состоянии дел в той или иной области деятельности организации. Так, данные о расходах операционной деятельности являются важным средством выявления производственных резервов, постоянного контроля использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства. Это является причиной того, что участок издержек производства и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) занимает наиболее важное место в системе организации.

Себестоимость продукции относится к числу важнейших качественных показателей, характеризующих все стороны хозяйственной деятельности предприятия (фирм, компаний), их преимущества и недостатки. Уровень себестоимости связан с объемом и качеством продукции, использованием рабочего времени, сырья, материалов, оборудования, расходованием фонда оплаты труда и т. д.

Себестоимость является основой определения цен на продукцию. Ее снижение приводит к увеличению суммы прибыли и уровня рентабельности. Более того, для предприятий, производящих продукцию, цены на которую жестко регламентированы законодательством, снижение себестоимости -- единственная возможность сделать свое производство рентабельным и получать прибыль.

Предметом исследования в дипломной работе являются проблемные вопросы, которые наиболее часто поднимаются как в научной литературе, так и в периодических изданиях. Первым спорным вопросом является проблема разделения бухгалтерского учета на управленческий и финансовый. Данную проблему в своих научных трудах раскрывают Бородкин А.С., Валуев Б.И., Голов С.Ф., Кондрацкая Л.М., Сопко В., Сухарева Л.А., Чумаченко Н.Г., Шароватова Е, И.Белоусова, Е.Петрик. Вторым, не мене важным, вопросом является проблема «усеченной» себестоимости, то есть проблема включения в производственную себестоимость административных расходов, расходов на сбыт и прочих операционных расходов. Данная проблема нашла свое отражение в научных трудах А. Бородкина, И. Буфатиной, Я.В., Соколовой Я.В., Литвина Ю.Я.

Целью дипломной работы является определение организационно-методических особенностей учета и контроля расходов операционной деятельности на производственном предприятии и разработка на этой основе рекомендаций по усовершенствованию системы учета и контроля расходов операционной деятельности.

Базой исследования было выбрано открытое акционерное общество Измаильский завод тароупаковочных изделий «Дунай - Пак» (ОАОИЗТУИ «Дунай - Пак»). Предприятие было основано и начало свою деятельность 1 ноября 1960 года, в 1996 году реорганизовано в открытое акционерное общество. Предприятие имеет коллективную форму собственности, является убыточным.

Основным направлением деятельности исследуемого предприятия является производство и реализация следующих видов продукции:

а) крышки металлические (СКО 1-82);

б) концы для жестебанки;

в) жестебанки;

г) пиломатериалы;

д) крышки лакированные, литографические.

Численность работников предприятия составляет 32 человека, из которых 10 человек- аппарат управления, 22 человека - производственный аппарат.

Организационная структура предприятия (Приложение Б) состоит из аппарата управления и производства. Аппарат управления включает: председателя правления (директора), начальника производственного отдела, инженера по труду, начальника планового отдела, главного бухгалтера, бухгалтера, кассира, менеджера офиса. Производственный аппарат включает начальника цеха, двух мастеров и рабочего персонала.

Основные показатели производства продукции:

а) среднегодовой объем реализации 1867 тыс. грн.;

б) доля незавершенного производства в оборотных активах 0,15%;

в) доля остатка готовой продукции в оборотных активах 25,4%;

г) состояние дебиторской задолженности: до трех месяцев- 41,7 тыс. грн., от 3 до 6 месяцев, от 6 до 12 месяцев- 96 тыс. грн.

Наиболее существенными являются следующие статьи актива баланса: основные средства, дебиторская задолженность, готовая продукция, производственные запасы, нематериальные активы.

Раздел 1. Методика бухгалтерского учета операционных расходов

1.1 Классификация операционных расходов

При учете затрат на производство продукции необходимо учитывать специфику производственного процесса и руководствоваться следующими нормативными документами:

-- Законом Украины «О внесении изменений и дополнений в Закон Украины» О налогообложении прибыли предприятий» № 283/97-ВР от 22.05.97г., с последующими изменениями и дополнениями;

-- Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденным приказом Министерства финансов Украины № 318 от 31.12.99г.;

-- Типовым положением о составе издержек обращения и порядке их планирования и распределения в торговой деятельности, утвержденным приказом Министерства финансов Украины №334 от 18.03.96г.;

-- Типовым положением по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины №452 от 23.04.96г.;

-- Типовым положением по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины №473 от 26.04.96г.

Согласно стандарту №16 «Расходы» операционные расходы подразделяются на включаемые в себестоимость реализованной продукции: прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты, общепроизводственные расходы (постоянные и переменные) и расходы, которые не включаются в себестоимость реализованной продукции: административные расходы, расходы на сбыт и прочие расходы операционной деятельности.

В зависимости от цели или принципов группировки расходы на производство классифицируются по признакам. Классификация представлена на схеме.

Схема 1.1 «Классификация операционных расходов по признакам»

По месту возникновения расходы на производство группируются по цехам, участкам, службам и другим административно-обособленным структурным подразделениям производства. В зависимости от характера и назначения выполняемых процессов производство делится на основное, вспомогательное и непромышленное. К основному производству относятся цеха, участки, принимающие непосредственное участие в изготовлении продукции. Вспомогательное производство предназначено для обслуживания цехов основного производства: выполнения работ по ремонту основных фондов, обеспечения инструментом, запасными частями для ремонта оборудования, разными видами энергии, оказания транспортных и иных услуг. К вспомогательному производству относятся ремонтные цеха, экспериментальные, энергетические, транспортные и другие подразделения. К непромышленному хозяйству относятся: не заводской транспорт, жилищно-коммунальное хозяйство и культурно-бытовые заведения, подсобные сельскохозяйственные предприятия и прочие структурные подразделения, не принимающие участия в производстве товарной продукции. Эта классификация дает возможность подсчитать, а затем и проанализировать расходы каждого структурного подразделения предприятия, проследить за целесообразностью использования материальных ресурсов.

По видам продукции, работ, услуг расходы распределяют на конкретные виды продукции. Такое распределение дает возможность определить затраты связанные с отдельным видом продукции, определить себестоимость единицы этой продукции, а также сделать выводы о степени рентабельности этой продукции.

По способам перенесения стоимости на продукцию расходы делятся на прямые и непрямые. К прямым расходам относятся расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, покупные изделия и полуфабрикаты и др.), которые могут быть непосредственно включены в их себестоимость. К непрямым расходам относятся расходы, связанные с производством нескольких видов продукции, включаемые в себестоимость при помощи специальных методов. Непрямые расходы образуют комплексные статьи калькуляции, (то есть состоят из расходов, включающих несколько элементов), которые отличаются по их функциональной роли в производственном процессе.

По степени влияния объема производства расходы делятся на переменные и постоянные. К переменным относятся расходы, абсолютная величина которых растет с увеличением объема выпуска продукции, а с его снижением - уменьшается. К ним относятся расходы на сырье и материалы, покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, технологическое топливо и энергию, на оплату труда работников, занятых в производстве продукции (работ, услуг), отчисления на социальные мероприятия, а также другие расходы. К постоянным относятся расходы, абсолютная величина которых с увеличением (уменьшением) выпуска продукции существенно не меняется. Они связаны с обслуживанием и управлением производственной деятельностью цехов, а также с обеспечением хозяйственных нужд производства.

Расходы на производство делятся по календарным периодам на текущие и одноразовые. Текущие, то есть постоянные, -- обычные расходы, или расходы с периодичностью менее месяца. Одноразовые, то есть однократные расходы, -- это расходы, которые осуществляются периодически (периодичность более месяца) и направляются на обеспечение процесса производства в течение длительного времени.

Операционные расходы можно разделить на производственные и непроизводственные. К производственным относятся все расходы, связанные с изготовлением товарной продукции и образующие ее производственную себестоимость. К непроизводственным (накладным) расходам относятся затраты предприятия, связанные с реализацией продукции, содержанием административного аппарата, прочие операционные расходы.

По времени включения в состав расходов затраты классифицируются на текущие - затраты, относимые на расходы того периода, в котором они были осуществлены; и расходы будущих периодов - расходы, которые были осуществлены на протяжении отчетного периода, но подлежащие включению в себестоимость или отнесению на другие расходы в следующих отчетных периодах.

Расходы могут быть продуктивными и непродуктивными. К продуктивным относятся затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непродуктивными являются расходы, связанные с недостатками технологии и организации производства (потери от брака, простоев и т. д.).

Положением (стандартом) бухгалтерского учета № 16 «Расходы» определена группировка затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции.

Под экономическими элементами принято понимать экономически однородные виды затрат. Затраты операционной деятельности группируются по таким экономическим элементам:

а) материальные затраты;

б) затраты на оплату труда;

в) отчисление на социальные мероприятия;

г) амортизация;

д) прочие операционные затраты.

В состав элемента 'Материальные затраты' включается стоимость израсходованных в производстве (кроме продукта собственного производства): сырья и основных материалов; покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий; топлива и энергии; строительных материалов; запасных частей; тары и тарных материалов; вспомогательных и других материалов.

В состав элемента 'Затраты на оплату труда' включаются: заработная плата по окладам и тарифам, премии и поощрение, материальная помощь, компенсационные выплаты, оплата отпусков и другого неотработанного времени, другие затраты на оплату работы.

В состав элемента 'Отчисление на социальные мероприятия' включаются: отчисление на пенсионное обеспечение, отчисление на социальное страхование, страховые взносы на случай безработицы, отчисление на индивидуальное страхование персонала предприятия, отчисление на другие социальные мероприятия.

В состав элемента 'Амортизация' включается сумма начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов и других необратимых материальных активов.

В состав элемента 'Прочие операционные затраты' включаются затраты операционной деятельности, которые не вошли в состав элементов, приведенных выше (например, затраты на командировку, на услуги связи, плата за расчетно-кассовое обслуживание и т.п.).

Расходы, связанные с производством и сбытом (реализацией) продукции (работ, услуг), во время планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) группируются по статьям:

сырье и материалы;

покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги

производственного характера посторонних предприятий и организаций;

топливо и энергия на технологические цели;

возвратные отходы (вычитаются);

основная заработная плата;

дополнительная заработная плата;

отчисление на социальное страхование;

расходы, связанные с подготовкой и освоением производства продукции;

возмещение износа специальных инструментов и устройств целевого назначения и прочие специальные затраты;

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования;

общепроизводственные расходы;

административные расходы;

потери вследствие технически неминуемого брака;

попутная продукция (вычитается);

прочие производственные расходы;

расходы на сбыт;

прочие операционные расходы.

К статье калькуляции 'Сырье и материалы' включается стоимость: сырья и материалов, которые входят в состав производимой продукции, являются ее основой и необходимы для изготовления продукции (работ, услуг); покупных материалов, которые используются в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции. Затраты по статье калькуляции 'Сырье и материалы' включаются непосредственно к себестоимости выпускаемой продукции.

К статье калькуляции 'Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций' включается стоимость покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, которые подлежат монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии; работ и услуг производственного характера, которые выполняются сторонними предприятиями или структурными подразделами предприятия, которые не относятся к основному виду деятельности. Стоимость покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов, работ и услуг производственного характера включается непосредственно к себестоимости отдельных изделий и заказов.

К статье калькуляции 'Топливо и энергия на технологические цели' относятся затраты на все виды топлива и энергии (как полученные от посторонних предприятий и организаций, так и изготовленные самым предприятием), которые непосредственно используются в процессе производства продукции. Затраты на топливо и энергию на технологические цели относятся непосредственно к себестоимости отдельных видов продукции на основе показаний контрольно-измерительных приборов.

Транспортно-заготовительные затраты на сырье, материалы, покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и топливо в отдельную статью калькуляции не выделяются, а включаются в стоимость (статьи) указанных материальных ресурсов.

В статье калькуляции 'Возвратные отходы' отражается стоимость возвратных отходов, которая вычитается из общей суммы материальных затрат, отнесенной на себестоимость продукции.

К статье калькуляции 'Основная заработная плата' относятся затраты на выплату основной заработной платы, начисленной в соответствии с принятыми предприятием системами оплаты работы, в виде тарифных ставок (окладов) и сдельных расценок для рабочих, занятых производством продукции. Заработная плата рабочих, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), непосредственно включается в себестоимость соответствующих видов продукции (групп однородных видов продукции). Часть основной заработной платы рабочих, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг), отнесение которой непосредственно к себестоимости отдельных видов продукции осложненное, включается в себестоимость на основе расчета.

К статье калькуляции 'Дополнительная заработная плата' относятся затраты на выплату производственному персоналу предприятия дополнительной заработной платы, начисленной за работу сверх установленных норм, за трудовые успехи и изобретательность и за особые условия работы. Она включает доплаты, надбавки, гарантийные и компенсационные выплаты, предусмотренные законодательством, премии, связанные с выполнением производственных задач и функций.

К статье калькуляции 'Отчисление на социальное страхование' включаются: отчисление на государственное (обязательное) социальное страхование, включая отчисления на обязательное медицинское страхование; отчисление на государственное (обязательное) пенсионное страхование (в Пенсионный фонд), а также отчисление на дополнительное пенсионное страхование.

К статье калькуляции 'Затраты, связанные с подготовкой и освоением производства продукции' относят затраты: на подготовительные работы в добывающих областях; повышенные затраты на производство новых видов продукции в период их освоения, включая первые издания новых книжек, а также затраты, связанные с подготовкой и освоением выпуска продукции, не предназначенной для серийного или массового производства; на освоение нового производства, цехов и агрегатов (пусковые затраты).

Затраты, связанные с освоением новых видов продукции, относятся к затратам будущих периодов и включаются в себестоимость изделий частями на протяжении установленного (не более двухлетнего) срока с момента начала их серийного или массового выпуска исходя из сметы этих затрат и количества продукции, которая выпускается за этот период. На предприятиях с многономенклатурным производством, где период его освоения недолговременный и затраты сравнительно небольшие, они планируются и учитываются в составе общепроизводственных затрат.

В статью калькуляции 'Возмещение износа специальных инструментов и устройств целевого назначения и прочие специальные затраты' включаются затраты на: возмещение стоимости специальных инструментов, спецоснащения и устройств целевого назначения независимо от их стоимости; проектирование, изготовление (приобретение) специального инструмента и устройств целевого назначения; ремонт и удержание в рабочем состоянии специальных инструментов и устройств; содержание специальных служб предприятия, которые обслуживают текущее производство определенных видов изделий; возмещение стоимости потерь от недоиспользования деталей и узлов устаревших конструкций, а также специальных инструментов и устройств, если эти потери возникли вследствие проведения текущей модернизации изделия с целью улучшения его качества, надежности, долговечности и снижения себестоимости; стоимость добавленной к изделиям технической документации.

В статью калькуляции 'Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования' включают: затраты на полное восстановление основных производственных фондов и капитальный ремонт в виде амортизационных отчислений от стоимости производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта и инструментов из состава основных производственных фондов на реконструкцию, модернизацию и капитальный ремонт фондов, которые принадлежат предприятию, а также тех, которые находятся в пользовании предприятия на условиях аренды (лизинга); сумма уплаченных арендатором процентов (вознаграждения) за пользование предоставленными в оперативную и финансовую аренду основными фондами; затраты на проведение текущего ремонта, технический обзор и техническое обслуживание оборудования; износ малоценных и быстроизнашиваемых инструментов и устройств нецелевого назначения.

В статью калькуляции 'Общепроизводственные затраты' включают затраты: на содержание работников аппарата управления структурных подразделений; на оплату работ (услуг) консультационного и информационного характера, связанных с обеспечением производства; затраты на служебные командировки в границах норм, предусмотренных законодательством; затраты на полное восстановление основных фондов и капитальный ремонт (производственного назначения) в виде амортизационных отчислений от стоимости основных производственных фондов; суммы уплаченных арендатором процентов за пользование предоставленными в оперативную и финансовую аренду основными фондами; затраты, связанные с усовершенствованием технологий и организацией производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности и других эксплуатационных свойств в ходе производственного процесса; затраты на обслуживание производственного процесса; износ малоценных и быстроизнашиваемых предметов и т.д.

К статье калькуляции «Административные затраты» относятся следующие общепроизводственные затраты, направленные на обслуживание и управление предприятием:

-- общие затраты (организационные, представительские и пр.);

-- затраты на служебные командировки, содержание аппарата управления предприятием и прочего общепроизводственного персонала;

-- затраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов общехозяйственного использования (операционная аренда, страхование имущества, амортизация, ремонт, отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод, охрана);

-- вознаграждения за профессиональные услуги (юридические, аудиторские и пр.);

-- затраты на связь (почтовую, телеграфную, телефонную, телекс, факс и т.п.);

-- амортизация нематериальных активов общехозяйственного использования;

-- затраты на урегулирование споров в судебных органах;

-- налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг); плата за расчетно-кассовое обслуживание и прочие услуги банков;

-- прочие затраты общехозяйственного назначения.

К статье калькуляции 'Потери вследствие технически неминуемого брака' относят: стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов) по технологической причине; стоимость материалов, полуфабрикатов (деталей), испорченных во время отладки оборудование, в случае остановки или простоя оснащение, из-за выключения энергии; затраты на устранение технически неминуемого брака.

В статью калькуляции 'Попутная продукция' включается стоимость попутной продукции, полученной одновременно с основной продукцией, то есть в едином технологическом процессе. Эта продукция по качеству отвечает установленным стандартам или техническим условиям, принимается отделом технического контроля и предназначается для дальнейшей переработки или отпуска сторонним предприятиям.

К статье калькуляции 'Прочие производственные затраты' относят затраты на гарантийный ремонт и обслуживание выпущенной продукции, если это предусмотрено условиями реализации продукции, но не большее двух процентов стоимости этой продукции.

К статье калькуляции 'Расходы на сбыт' относятся следующие затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции (товаров, работ, услуг): затраты материалов на упаковку готовой продукции; затраты на ремонт тары; оплата труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, обеспечивающим сбыт; затраты на рекламу и исследование рынка (маркетинг); затраты на предпродажную подготовку товаров; затраты на командировку работников, занятых сбытом; затраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов, связанных со сбытом продукции, товаров, работ, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ремонт, отопление, освещение, охрана); затраты на транспортировку, перевалку и страхование готовой продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и прочие услуги, связанные с транспортировкой продукции (товаров) по условиям договора поставки; затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; прочие затраты, связанные со сбытом продукции, товаров, работ, услуг.

К статье калькуляции « Прочие операционные затраты» относятся:

-- расходы на исследования и разработки;

-- себестоимость реализованной иностранной валюты, которая для целей бухгалтерского учета определяется путем перерасчета иностранной валюты в национальную денежную единицу и является эквивалентом, выраженным в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс затраты, связанные с продажей иностранной валюты;

-- сумма безнадежной дебиторской задолженности и отчислений в резерв сомнительных долгов;

-- потери от операционной курсовой разницы;

-- потери от обесценивания запасов;

-- недостачи и потери от порчи ценностей;

-- признанные штрафы, пени, неустойки;

-- затраты на выплату материальной помощи, на содержание объектов социально-культурного назначения;

-- прочие затраты операционной деятельности.

Специалисты по учету затрат несут большую ответственность за выполнение этой задачи. Именно они обеспечивают такую систему учета затрат, при которой на выходе остаются точные учетные данные, необходимые для:

а) управленческих целей;

б) принятия стратегических решений по: ценообразованию, составу продукции, технологическим процессам, разработке изделий.

Именно они должны иметь четкое представление о различии между анализом затрат, управлением стоимостью и такими родственными сферами, как: управленческий учет и финансовый учет.

В данный момент в литературе ведется множество дискуссий по проблеме разделения управленческого и финансового учета.

Задачами управленческого учета являются: прогнозирование, нормирование, планирование и учет производственных затрат, калькулирование себестоимости; прогнозирование, нормирование, планирование и учет расходов периода; контроль и анализ расходов по разным направлениям; формирование внутренней количественной информации для использования в оперативном управлении хозяйственной деятельности. На финансовый учет возлагается только учетная функция. Задачи связаны с оформлением и регистрацией хозяйственных операций, обобщением информации в учетных регистрах, составлением финансовой отчетности, обеспечением контроля использования ресурсов в процессе хозяйственной деятельности.

Доцент Е. Петрик [32,стр38] считает, что необходимость формирования управленческого учета связана с тем, что финансовый учет в полной мере не может своевременно удовлетворить потребности руководства в необходимой управленческой информации. Он скорее сориентирован на внешних пользователей отчетности и собственников предприятия, которые прежде всего интересуются полученными общими финансовыми результатами, величиной дивидендов, финансовым состоянием на определенную дату. Управленцы интересуются информацией, анализ которой позволяет увеличить доходы за счет уменьшения расходов, оперативно влиять и контролировать формирование себестоимости продукции, определять стратегию и перспективы развития предприятия. Данные управленческого учета являются конфиденциальными. Однако, по мнению А. Бородкина [28, стр.45] управленческий учет не является самостоятельным видом учета хозяйственной деятельности предприятия. Управленческим учетом с древнейших времен был и остается бухгалтерский учет в сочетании с оперативным и статистическим учетом. То, что некоторые авторы понимают под управленческим учетом представляет собой совокупность бухгалтерской и оперативной информации, разной по объему составу и временному признаку, которая используется руководителем в каждом отдельном случае для целей управления и принятия решений. На сегодняшний день можно утверждать, что система управления является целостной и неделимой, она может перестраиваться, адаптироваться к новым условиям, целям и возможностям, но остается единой системой управления. Целостным остается и бухгалтерский учет независимо от того, как его будут называть и разделять. В то же время только изменения в построении и развитии определенных частей системы управления в состоянии существенно изменить и усилить целенаправленность их функционирования, углубить внутренние и внешние связи.

1.2 Первичное документирование операционных расходов

Все операции по отражению расходов операционной деятельности подлежат оформлению путем сплошной непрерывной регистрации в первичных документах.

Первичный документ- документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление.

Основными направлениями расходов являются: расходы материалов, расходы на оплату труда, амортизация основных средств.

Основным документом учета движения ТМЦ на складах является карточка складского учета.

Карточка складского учета материалов (типовая форма № М-12)

Форма № М-12 применяется для оперативного учета движения материалов, МБП, готовой продукции и других видов запасов по складу. Карточка открывается в бухгалтерии на каждое наименование, сорт и размер конкретного вида ТМЦ на год с переносом остатка запаса к началу года из карточки предшествующего года.

Общий вид формы № М-12, утвержденной приказом Министерства статистики Украины от 21.06.96 г. № 193.

С целью практического применения форму карточки складского учета печатают с двух сторон. На лицевой стороне помещают общие реквизиты формы (предприятие, наименование формы и т.д.), а на оборотной стороне размещают только графы по учету движения ценностей, которые учитываются в данной карточке.

Новые карточки открываются по мере поступления новых видов материальных ценностей. Карточки складского учета выдают материально-ответственным лицам под расписку в Реестре выдачи карточек.

Записи о поступлении и расходе материалов в карточке складского учета осуществляются непосредственно материально ответственными лицами (заведующими складами, кладовщиками) на основании приходных и расходных документов, оформленных в установленном порядке. Остатки материалов в карточках складского учета подсчитываются (выводятся) ежедневно в конце дня. Порядковые номера записей отмечаются с начала года. В карточках складского учета заполняются реквизиты, которые характеризуют места хранения материалов (стеллажи, каморки). А в местах сохранения ТМЦ прикрепляется материальный ярлык типичной формы № М-16.

Материальный ярлык (типичная форма № М-16) предназначен для характеристики материалов любого номенклатурного номера, который находится в местах сохранения. Бланк ярлыка, заполненный необходимыми данными, служит для материальных ценностей паспортом.

Отпуск материалов в производство, как правило, осуществляется на основании предварительно установленных лимитов. Основными документами на отпуск материалов со склада являются: лимитно-заборные карты (типовые формы № М-8 и М-9), акт-требование на замену (дополнительный отпуск) материалов (типовая форма № М-10) и накладная на отпуск (на внутреннее перемещение материалов (типовая форма №М-11).

Лимитно-заборные карты используются для оформления отпуска материалов, которые систематически расходуются при изготовлении продукции, а также для осуществления текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные потребности, и являются оправдательными документами для списания материальных ценностей со склада.

Лимитно-заборные карты выписываются производственно-техническим отделом, планово-экономическим или отделом снабжения на одно или несколько наименований материалов в двух экземплярах. Один экземпляр до начала месяца передается цеху (участку) - потребителю материалов, второй - складу или кладовой цеха (участка). Отпуск материалов в производство осуществляется складом при предъявлении цехом своего экземпляра лимитно-заборной карты.

Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенного материала, после чего определяет остаток лимита по каждому номенклатурному номеру материалов. В лимитно-заборной карте цеха (участка) расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада - представитель цеха (участка).

В лимитно-заборной карте ведется также учет материалов, которые не были использованы в производстве и возвращенные на склад. Возвращение при этом другими дополнительными документами не оформляется.

Передача складом лимитно-заборных карт в бухгалтерию осуществляется после использования лимита.

Акт-требование выписывается на один вид материалов и его многоразовый отпуск в пределах лимита в двух экземплярах: один экземпляр для получателя (цеха, участка и т.п.), второй - для склада.

Кладовщик отмечает в обоих экземплярах акта-требования дату и количество отпущенного материала, после чего определяется остаток.

В акте-требовании получателя (цеха, участка) расписывается заведующий складом (кладовщик), в акте-требовании склада - представитель получателя (цеха, участка).

Передача актов-требований в бухгалтерию осуществляется после выдачи всего количества необходимого материала.

Сверхлимитный отпуск материалов или замена одних видов материалов другими производится только с разрешения руководителя предприятия, главного инженера или уполномоченных лиц.

Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (типовая форма № М-11)

Отпуск материалов внутри предприятия, включая отпуск хозяйствам своего предприятия, расположенным за пределами его основной территории, осуществляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11.

Этими же накладными-требованиями формы № М-11 оформляется сдача на склад отходов производства продукции, отходов от брака, материальных ценностей от ликвидации основных средств, от разборки временных сооружений и т.п.

Основанием для начисления основной заработной платы рабочим, ИТР, другим категориям рабочих является Табель использования рабочего времени, тарифные ставки и оклады.

Для начисления основной заработной платы рабочим-сдельщикам применяются документы, форма которых зависит от принятой на предприятии системы учета выработки и организации выполнения работ.

В промышленности используются такие системы учета выработки: пооперационная, по окончании операции и инвентарная.

При пооперационной системе учета выработки объем выполненных операций фиксируется в индивидуальных или бригадных нарядах на сдельную оплату труда типовой формы № П-40 и № П-41.

Система учета выработки по окончании операции предусматривает выписку нарядов по принятым ОТК готовым и сданным на склад изделиям. Она более всего распространена при бригадной форме организации труда и коллективной ответственности за его результаты.

Инвентарная система учета выработки предусматривает определение объема выполненных работ за определенный период (декада, месяц) путем инвентаризации и измерений. Наиболее часто применяется в строительстве, на лесозаготовительных участках, при проведении отдельных видов сельскохозяйственных работ.

На отдельных предприятиях, кроме нарядов на сдельную оплату труда, применяют рапорты о выработке.

При серийном характере производства продукции выработку учитывают с помощью маршрутных листов, которые используются как документы по учету выработки и оплаты труда.

Маршрутный лист выписывается на соответствующую партию продукции, на всю стадию технологического процесса его изготовления в данном цеху или предприятии в целом. Все операции заготовки и обработки находят отражение в маршрутном листе.

При серийном (массовом) производстве робота, которая выполняется каждым рабочим, как правило, однородная. За рабочим закрепляют определенную операцию, выполненный объем которой оформляется сменным рапортом. На отдельных предприятиях учет выработки ведется в журнале выполненных работ, в котором напротив фамилии каждого рабочего каждый день фиксируется количество операций (в шт., кг и т.д.).

Наряд на сдельную оплату труда (типовые формы № П-40 и № П-41)

Наряды содержат такие реквизиты: номер наряда, дату выдачи, фамилия, имя и отчество, табельный номер рабочего, шифр цеха, участка, вид оплаты, операцию, деталь, производственные затраты, количество выработки в натуральном выражении, норму времени, расценку соответственно разряду работы.

Типовая форма наряда № П-40 выписывается единовременно на выполненную операцию или объем работ, выполненный за определенный период времени (декада, половина месяца). Типичная форма № П-41 - накопительный наряд, суммирует с начала месяца все операции (выполненные работы) за каждый день.

Наряд может быть выписан на одного рабочего - индивидуальный и на бригаду рабочих - бригадный. Закрытые разовые наряды (то есть по выполненным и принятым ОТК роботам) сохраняются до расчетного периода (до 15 числа - за первую половину месяца и с 15 до 31 числа - за другую половину месяца) у бригадира (рабочего), потом передаются в бухгалтерию для начисления заработной платы. Может быть установлен порядок ежедневной сдачи разовых нарядов в бухгалтерию.

Использование нарядов предполагает использование мастером участка оперативного Журнала регистрации выданных нарядов.

Журнал предназначен для регистрации нарядов, контроля за выполнением задач, контроля за выработкой и фондом заработной платы бригады (рабочего) и в целом по участку (цеху), как правило, за месяц.

Учет амортизации основных средств ведется в ведомости начисления амортизации. В данной ведомости отражается остаточная стоимость основных средств на начало отчетного периода, сумма амортизации и остаточная стоимость основных средств на конец отчетного периода.

Расходы отчетного периода отражаются в следующих первичных документах: счет- фактура, налоговая накладная, акт оценки, выписка банка, расчет бухгалтерии.

1.3 Организация аналитического учета операционных расходов

Аналитический учет расходов операционной деятельности ведется в ведомости 12 «Обобщение затрат на производство», ведомости 15 по 92,93,94 счетам и в журнале- ордере 5,5а.

Обобщение затрат производится в ведомости 12 «Обобщение затрат на производство». Ведомость 12 ведется для каждого цеха отдельно, сколько цехов - столько ведомостей. Ведомость 12 ведется по дебету следующих счетов: счет 23 «Производство» в разрезе изделий, счет 24 «Брак в производстве» по видам изделий, 91 «Общепроизводственные расходы» в разрезе статей. Статьи приведены в самой ведомости. 1 статья- расходы на содержание аппарата управления цеха, 2 статья- расходы на оплату служебных командировок персонала цеха, 3 статья- амортизация основных средств цеха и т.д. Заполняется ведомость 12 на основании РТ и др.: РТ 1 по кредиту счетов 20, 22, 25; РТ 1 по кредиту счетов 661, 651,652,653,656; РТ 6 по кредиту 13; РТ 13 листок- расшифровка.

Данные всех разработочных таблиц одновременно переносятся в ведомости 12 по каждому цеху отдельно (Дебеты 23,91,24) и в ведомость 15 (дебеты всех остальных счетов).

Закрываются счета в ведомостях 12 со вспомогательных цехов, так как затраты вспомогательных цехов необходимо отнести на основные цеха и другие подразделения. Потом в ведомость 12 из всех разработочных таблиц переносятся расходы основных цехов в дебеты счетов 23, 91, 24.

В журнале- ордере 5,5а группируются все затраты в целом по предприятию: операционные, инвестиционные, финансовые. Журнал 5,5а состоит из четырех разделов: 1-издержки, 2-расчет затрат на производство по экономическим элементам, 3- расчет себестоимости.

Первый раздел журнала- ордера 5, 5а заполняется на основании обобщенной ведомости 12, ведомости 15 и расчетов бухгалтерии.

Первый раздел ведется с кредитов счетов 20, 11, 13, 23, 24, 66, 65 и других в дебеты счетов 23, 24, 39, 42, 47, 92, 93, 94, 95 и т.д. всего по журналу. Журнал - ордер 5, 5а построен по шахматному принципу.

Второй раздел журнала-ордера 5,5а предназначен для окончательного определения затрат по элементам, для этого необходимо исключить внутрихозяйственный оборот материальных ценностей.

В третьем разделе журнала- ордера 5, 5а определяется фактическая себестоимость выпущенной продукции. Для этого необходимо в первую строку третьего раздела перенести из первого раздела итоговую строку по дебету 23 основного производства. Необходимо также отразить незавершенное производство на начало месяца из третьего раздела журнала- ордера 5, 5а за прошлый месяц и отразить НЗП на конец месяца, которое определяется путем инвентаризации.

В разделе четвертом Журнала 5 обобщаются аналитические данные об операциях с товарами и торговой наценкой.

Учет производственных запасов по синтетическим счетам (или субсчетам) ведется в ведомости 5.1 по центрам ответственности (материально ответственным лицам, местам хранения) и местам расходов.

В ведомости указываются сумма и уровень транспортно-заготовительных расходов (отклонений фактической себестоимости производственных запасов от их текущей учетной оценки), а также фактическая себестоимость израсходованных (выбывших) запасов, если применяется метод оценки выбытия запасов по средневзвешенной себестоимости.

Записи в ведомость 5.1 осуществляются на основании документов (отчетов), в которых обобщены поступления производственных запасов к материально ответственным лицам и их расходование, выбытие с соответствующих мест хранения за отчетный месяц.

Аналитический учет расходов основного производства ведется в «Карточке учета расходов основного производства». Данная карточка ведется по каждому изделию отдельно.

В карточке указываются статьи калькуляции, остаток незавершенного производства на начало отчетного месяца, расходы в течении месяца, списание со счета 23 «Производство» окончательного брака, выпуск готовой продукции и остаток незавершенного производства на конец отчетного месяца. В итоговой строке рассчитывается общая себестоимость выпущенной продукции.

Этапы обобщения расходов операционной деятельности представлены в следующей схеме.

Схема 1.2 «Обобщение расходов операционной деятельности»

1.4 Бухгалтерский учет расходов на продукцию

Согласно стандарту №16 себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована на протяжении отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных затрат и сверхнормативных производственных затрат.

В производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:

прямые материальные расходы;

прямые расходы на оплату труда;

прочие прямые расходы;

переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.

В состав прямых материальных затрат включается стоимость сырья и основных материалов, которые образовывают основу вырабатываемой продукции, покупательных полуфабрикатов и комплектующих изделий, вспомогательных и других материалов, которые могут быть непосредственно отнесенные к конкретному объекту затрат.

В состав прямых затрат на оплату труда включаются заработная плата и прочие выплаты рабочим, занятым в производстве продукции, выполнении работ или предоставлении услуг, которые могут быть непосредственно отнесенные к конкретному объекту затрат.

В состав прочих прямых затрат включаются все прочие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат, в частности отчисления на социальные мероприятия, плата за аренду земельных и имущественных паев, амортизация, расходы от брака, которые составляют стоимость окончательно забракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), и расходы на исправление брака за вычетом: окончательно забракованной продукции по справедливой стоимости; суммы, которые возмещается работниками, допустившими брак; суммы, полученные от поставщиков за некачественные материалы и комплектующие изделия и т.п.

В состав общепроизводственных затрат включаются:

- расходы на управление производством (оплата работы аппарата управление цехами, участками и т.п.; отчисление на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управление цехами, участками; расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и т.п.).

- амортизация основных средств общепроизводственного назначения.

- амортизация нематериальных активов общепроизводственного назначения.

- расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения.

- расходы на усовершенствование технологии и организации производства (оплата работы и отчисление на социальные мероприятия работников, занятым усовершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, других эксплуатационных характеристик в производственном процессе; затраты материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, оплата услуг сторонних организаций и т.п.).

- расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод и прочее удержание производственных помещений.

- расходы на обслуживание производственного процесса (оплата работы общепроизводственного персонала; отчисление на социальные мероприятия, медицинское страхование рабочих и аппарата управление производством; расходы на осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции, работ, услуг).

- расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей естественной среды.

- другие расходы (внутризаводское перемещение материалов, деталей, полуфабрикатов, инструментов со складов в цеха и готовой продукции на склады; недостачи незавершенного производства; недостачи и потери от порчи материальных ценностей в цехах; оплата простоев и т.п.).

По мнению профессора А. Бородкина [] к существующим недостаткам производства продукции следует отнести:

а) «усечение», то есть сокращенная себестоимость не может быть использована в расчетах показателей экономической эффективности новой техники и организационно-технических мероприятий;

б) не может быть базой определения договорных цен на выпускаемую продукцию;

в) при анализе хозяйственной деятельности предприятия невозможно определить сумму прибыли, которая была получена предприятием за счет снижения себестоимости продукции;

г) затрудняется финансовый контроль за расходами и местами их возникновения.

Общепроизводственные расходы делятся на постоянные и переменные. К переменным общепроизводственным затратам относятся расходы на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально к изменению объема деятельности. К постоянным общепроизводственным затратам относятся расходы на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности.

Для учета прямых затрат на производство продукции используется активный счет 23 «Производство». Он предназначен для обобщения информации о затратах на производство продукции (работ, услуг), В частности, этот счет используется для учета на отдельных субсчетах затрат.

По дебету счета 23 'Производство' отражаются прямые материальные, трудовые и прочие прямые затраты, а также производственные накладные расходы и потери от брака продукции (работ, услуг).

Таблица 1.1

Бухгалтерские проводки по дебету счета 23 «Производство»

По кредиту счета 23 отражаются суммы фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции (в дебет счетов 26, 27), выполненных работ и услуг (в дебет счета 90). По кредиту субсчетов учета расходов вспомогательных (подсобных) производств, по выполнению некапитальных работ в корреспонденции с дебетом счетов 11 'Прочие необоротные материальные активы', 22 'Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы' и субсчетов учета затрат основного производства списывается себестоимость изготовленных на вспомогательных (подсобных) производствах изделий, сооружений, работ, услуг (инструмента, энергии пара, транспортных и ремонтных услуг и др.)

Таблица 1.2

Бухгалтерские проводки по кредиту счета 23 «Производство»

Аналитический учет по счету 23 'Производство' ведется по видам производств, по статьям затрат и видам или группам вырабатываемой продукции.

Общепроизводственными являются расходы, связанные с обслуживанием основных и вспомогательных цехов и управлением ими. Для учета общепроизводственных расходов используется счет 91 'Общепроизводственные расходы'. Счет 91 - активный, расходный, накопительно-распределительный. На счете 91 'Общепроизводственные расходы' ведется учет производственных накладных расходов на организацию производства и управление цехами, участками, отделениями, бригадами и другими подразделениями основного и вспомогательного производств, а также расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования. Этот счет не используется предприятиями торговли.

По дебету счета 91 'Общепроизводственные расходы' отражается сумма признанных затрат.

Таблица 1.3

Бухгалтерские проводки по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы»

По кредиту счета 91 -- ежемесячное, с соответствующим распределением, списание на счета 23 'Производство' и 90 'Себестоимость реализации': Дебет 23 - Кредит 91; Дебет 90 - Кредит 91

Аналитический учет ведется по местам возникновения, центрам и статьям (видам) затрат.

Общепроизводственные расходы между различными видами продукции могут распределяться:

-- пропорционально основной заработной плате рабочих, занятых в производстве соответствующей продукции (работ, услуг) и расходов на содержание и эксплуатацию оборудования;

-- пропорционально сумме основных затрат без стоимости сырья и полуфабрикатов;

-- пропорционально объему выпуска продукции;

-- пропорционально сумме прямых затрат.

База распределения определяется исходя из структуры затрат, а также из особенностей производственного процесса.

Распределение общепроизводственных расходов производится в следующей последовательности:

Первый этап - все общепроизводственные расходы делятся на постоянные (которые не зависят от объемов производства) и переменные (непосредственно связанные с изменениями объемов деятельности).

Второй этап - выбор базы распределения. Предприятие самостоятельно выбирает базу распределения, однако выбранный критерий обязательно должен указывать на связь между общепроизводственными расходами и причинами, которые влияют на их величину. Каждому предприятию следует выбрать как базу распределения, так и характеристику производственного процесса, изменение которого в большей степени влияет на величину расходов.

Третий этап - определение нормальной мощности предприятия и выражение ее в единицах измерения выбранной базы. Чтобы рассчитать нормальную мощность, необходимо учесть не только чисто технический потенциал оборудования, но и переменный режим работы, тенденции спроса на продукцию;

Четвертый этап - расчет суммы постоянных и переменных расходов при условии достижения предприятием нормальной мощности;

Пятый этап - расчет норматива постоянных и переменных общепроизводственных расходов на единицу базы распределения. Разделив соответствующие суммы расходов на ранее определенную нормальную мощность, получают плановые нормативы переменных и постоянных накладных расходов в расчете на единицу базы.

Нормальная мощность - это ожидаемый средний объем деятельности, которого можно будет достичь при условии обычной деятельности предприятия на протяжении нескольких лет или операционных циклов с учетом внепланового обслуживания производства.

Общепроизводственные расходы, которые находятся в пределах нормативов, считаются распределенными и списываются в дебет 23 счета. Другие расходы - нераспределенные и попадают в дебет счета 90.

Ниже приведен пример распределения общепроизводственных расходов. Исходные данные представлены в таблице 1.4.

Таблица 1.4.

Пример распределения общепроизводственных расходов (исходные данные)

Расчет распределения общепроизводственных расходов представлен в таблице 1.5

Таблица 1.5

«Расчет распределения общепроизводственных расходов»

На практике предприятия чаще используют распределение общепроизводственных расходов пропорционально прямым материальным расходам. Этот метод является наиболее рациональным и эффективным, так как материальные затраты имеют наибольший удельный вес в общем объеме затрат.

1.5 Бухгалтерский учет затрат отчетного периода

На практике не все затраты, которые относятся к отчетному периоду, непосредственно связаны с производством или приобретением товаров. Поэтому для определения себестоимости продукции или товаров разделяют затраты, которые относятся на себестоимость продукции, и затраты периода.

Затраты на продукцию - это затраты, связанные с производством продукции или с приобретением товаров для реализации. На торговом предприятии затратами на продукцию является чистая стоимость приобретения товаров для реализации.

Затраты периода - это затраты, которые не включаются в себестоимость активов, а рассматриваются как затраты того периода, в котором они были осуществлены. Предприятия, которые производят продукцию, к этим затратам относят затраты на осуществление таких функций, как управление, маркетинг, исследование, разработка и т.п. На торговых предприятиях затратами периода являются затраты оборота. Таким образом, указанный подход к затратам является полностью обоснованным, поскольку, например, затраты на аренду следует платить независимо от объема изготовленной или реализованной продукции, но затраты на производство продукции будут покрыты лишь тогда, когда готовую продукцию продадут и получат доход.

Соответственно П(С)БУ 16 затраты, связанные с операционной деятельностью, которые не включаются в себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), делятся на административные затраты, затраты на сбыт и прочие операционные затраты.

Административными являются затраты, связанные с обслуживанием производства и управлением им в масштабе всего предприятия. К административным затратам относятся такие затраты:

- общие и корпоративные затраты (организационные затраты, затраты на проведение годового собрания, представительские затраты и т.п.);

- затраты на служебные командировки и содержание аппарата управления предприятием и другого административного персонала;

- затраты на содержание основных средств, других необоротных материальных активов общехозяйственного назначения (аренда, амортизация, ремонт, отопление, освещение, водоснабжение, охрана);

- вознаграждения за профессиональные заслуги (юридические, аудиторские, по оценке имущества и т.п.);

- затраты на связь (почтовая, телеграфная, телефонная, телекс, факс и т.п.);

- амортизация нематериальных активов общехозяйственного назначения;

- затраты на урегулирование споров в судебных органах;

- налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг);

- плата за расчетно-кассовое обслуживание и прочие услуги банков;

- другие затраты административного назначения.

Общая методика построения учета административных затрат по элементам аналогична методике построения затрат производственной деятельности, или затрат на сбыт. То есть на первом этапе формируются элементы затрат - материальные затраты, затраты на оплату труда и т.п., а на втором проводится их списание на финансовые результаты - это в финансовом учете. Во внутрихозяйственном учете определяется возможность их построения по признакам прямого или косвенного отношения к соответствующему виду продукции или другому признаку.

Общехозяйственные затраты, связанные с управлением и обслуживанием предприятия, отражаются на счете 92 'Административные затраты'. Счет 92 является активным, затратным.

По дебету счета 92 'Административные затраты' отражается сумма признанных административных затрат, по кредиту - списание их на счет 79 'Финансовые результаты'.

Аналитический учет административных затрат ведется по статьям затрат или в разрезе элементов затрат.

Первичными документами при отражении накопления административных затрат является накладная, счет, авансовый отчет, РКО, расчет бухгалтерии и т.п. Списание административных затрат на финансовые результаты оформляется справкой (расчетом) бухгалтерии.

Данные по счету 92 отражаются в журнале 5 (5-А).

Таблица 1.6

Бухгалтерские проводки по счету 92 «Административные расходы»

Учет затрат на сбыт

Затраты на сбыт включают следующие затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции (товаров, работ, услуг):

- затраты материалов для упаковки готовой продукции;

- затраты на ремонт тары;

- оплата труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам, работникам подразделений, которые обеспечивают сбыт;

- затраты на рекламу и исследование рынка (маркетинг);

- затраты на командировку работников, занятых сбытом;

- затраты на содержание основных средств, других необоротных материальных активов, связанных со сбытом продукции, товаров, работ, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ремонт, отопление, освещение, охрана);

- затраты на транспортирование, перевозку и страхование готовой продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и прочие услуги, связанные с транспортированием продукции (товаров) в соответствии с условиями договора (базиса) поставки;

- затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;

- другие затраты, связанные со сбытом продукции, товаров, работ, услуг.

В торговых организациях в состав затрат на сбыт включается часть затрат оборота, за исключением административных затрат, других операционных затрат, финансовых затрат.

Общая методика учета затрат на сбыт по элементам аналогична методике учета затрат производственной деятельности. То есть на первом этапе формируются элементы затрат, на втором проводится их списание на финансовые результаты. Во внутрихозяйственном учете - определяется возможность прямого или косвенного отнесения затрат на соответствующий вид продукции.

В связи с тем, что затраты на сбыт влияют на финансовый результат, целесообразно проводить распределение этих затрат между отдельными видами проданной продукции вне финансового учета. В этом случае затраты могут ежемесячно распределяться следующим образом:

а) затраты общего характера - между видами реализованной продукции пропорционально к ее производственной себестоимости;

б) транспортные затраты (если их удельный вес значительный) - по видам реализованной продукции, их списывают в конце месяца.

Для распределения затрат на сбыт в бухгалтерии составляют справку-расчет или сведение распределения, где указываются виды реализованной продукции, ее производственная себестоимость.

Учет затрат связанных со сбытом (реализацией, продажей) продукции, товаров, работ и услуг, ведется на счете 93 'Затраты на сбыт'. Счет 93 является активным, затратным.

По дебету счета отражается сумма признанных затрат на сбыт (затраты упаковочных материалов, транспортирование продукции, товаров по условиям договора, затраты на маркетинг и рекламу, оплату труда и комиссионные продавцам, торговым агентам, работникам отдела сбыта, амортизацию, ремонт и содержание основных средств, других необоротных материальных активов, которые используются для обеспечения сбыта продукции, товаров, работ и услуг), по кредиту - списание на счет 79 'Финансовые результаты'.

Аналитический учет затрат на сбыт ведется в разрезе статей затрат и по экономическим элементам. При организации учета затрат соответствующие регистры ведут в разрезе составов и служб, связанных со сбытом готовой продукции. операционный расход учет аудит

Первичными документами при отражении накопления затрат на сбыт является накладная, счет, ВКО, расчет бухгалтерии и т.п. Списание затрат на сбыт на финансовые результаты оформляется справкой (расчетом) бухгалтерии. Данные по счету 93 отражаются в журнале 5 (5-А).

Таблица 1.7

Бухгалтерские проводки по счету 93 «Расходы на сбыт»

Учет прочих операционных затрат

К прочим операционным затратам относятся:

- затраты на исследование и разработку в соответствии П(С)БУ 8 'Нематериальные активы';

- себестоимость реализованной иностранной валюты, которая для целей бухгалтерского учета определяется путем перерасчета иностранной валюты в денежную единицу в эквиваленте, выраженном в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс затраты, связанные с продажей иностранной валюты;

- себестоимость реализованных производственных запасов, которая для целей бухгалтерского учета состоит из их учетной стоимости и затрат, связанных с их реализацией;

- сумма безнадежной дебиторской задолженности и отчисления к резерву сомнительных долгов;

- потери от операционной курсовой разности (то есть от изменения курса валюты за операциями, активами и обязательствами, которые связанные с операционной деятельностью предприятия);

- потери от обесценивания запасов; недостач и потери от порчи ценностей; признанные штрафы, пени, неустойки;

- затраты на выплату материальной помощи, содержание объектов социально-культурного назначения;

- прочие затраты операционной деятельности.

Общая методика построения учета прочих операционных затрат по элементам аналогична методике построения затрат производственной деятельности, или затрат на сбыт, административных затрат.

Для учета прочих затрат операционной деятельности используют счет 94 'Прочие затраты операционной деятельности'. Счет 94 является активным, затратным. На счете 94 ведется учет затрат операционной деятельности предприятия, кроме затрат, которые отражаются на счетах 90 'Себестоимость реализации', 91 'Общепроизводственные затраты', 92 'Административные затраты', 93 'Затраты на сбыт'.

По дебету счета отражается сумма признанных затрат, по кредиту -списание на счет 79 'Финансовые результаты'.

Первичными документами при отражении накопления прочих затрат операционной деятельности является накладная, акт об уценке, инвентаризационный список, расчет бухгалтерии и т.п. Списание прочих затрат операционной деятельности на финансовые результаты оформляется справкой (расчетом) бухгалтерии. Данные по счету 94 отражаются в журнале 5 (5-А).

Таблица 1.8

Бухгалтерские проводки по счету 94 «Прочие операционные расходы»

Профессор А.С. Бородкин [27, стр. 33] отмечает, что при формировании себестоимости в нее не включается ряд административных расходов, которые непосредственно связаны с производственным процессом. Так, оплата труда руководителей предприятия, конструкторов, технологов и других специалистов, от усилий которых в значительной мере зависит производство продукции, расходы на приобретение лицензий, на обнародование годового отчета и на проведение аудита, расходы на приобретение специальной литературы, плата за проведение семинаров, не включаются в себестоимость, а относятся на конечные результаты деятельности. А подобные расходы по управлению цехами и участками включаются в нее. Так же по мнению автора к себестоимости реализованной продукции следует относить расходы на сбыт, в состав которых включаются расходы на содержание подразделений предприятия, связанные со сбытом продукции, расходы связанные с транспортировкой и страхованием готовой продукции, расходы по сбережению, погрузке и упаковке готовой продукции. В некоторой мере можно согласится с мнением автора, так как в этом случае себестоимость будет наиболее полно и достоверно отражать затраты на продукцию, однако расходы на сбыт и прочие операционные расходы следует включать в себестоимость реализованной продукции, так как данные расходы к производству никакого отношения не имеют.

1.6 Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета ОР

В соответствии с п.п. Закона Украины «о налогообложении прибыли предприятия» (далее закон о прибыли) в валовые расходы включаются: уплаченные или начисленные к оплате суммы средств за получаемые товары (работы, услуги) (в том числе и предоплаты); суммы непрямых налогов в связи с приобретением запасов, не возмещаемые предприятию; транспортно-заготовительные расходы; другие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях. Эти расходы формируют балансовую стоимость запасов, поэтому подлежат корректировке (п. 5.9.).

В бухгалтерском учете в соответствии со Стандартом №9 «Запасы» включаются в первоначальную стоимость запасов, а суммы авансов полученных не включаются в расходы предприятия ( п.9.2. П (С) БУ 16).

В соответствии с законом о прибыли в валовые расходы включаются расходы на операционную аренду материальных необоротных активов. В бухгалтерском учете при условии, что арендуемые основные средства участвуют в процессе производства и расходы на аренду можно прямо отнести на себестоимость продукции, арендная плата отразится по дебету 23 «Производство». Если прямо на себестоимость эти затраты отнести нельзя - по дебету 91 «Общепроизводственные расходы». Если же объект аренды предназначен для управления предприятия или сбытовых нужд - по дебету счетов 92 «Административные расходы» и 93 «Расходы на сбыт».

Согласно стандарту 16 расходы по ликвидации необоротных активов включаются в состав прочих расходов. В соответствии с последними изменения и дополнениями к закону о прибыли, в случае ликвидации отдельного объекта основных фондов группы 1 по решению налогоплательщика и наличии соответствующих документов о его уничтожении, разборке или преобразовании другими способами, вследствие чего такой объект не может использоваться в будущему по первоначальному назначению, балансовая стоимость такого отдельного объекта основных фондов группы 1 включается в состав валовых расходов.

Расходы связанные с улучшением основных фондов в размере не превышающем 10 % совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало отчетного года включаются в валовые расходы предприятия, а суммы превышающие этот предел относятся на увеличение балансовой стоимости групп основных средств. Подход к отражению расходов, связанных с эксплуатацией или улучшением состояния основных средств, в бухгалтерском учете зависит от их влияния на будущие экономические выгоды, ожидаемые от использования объектов. В том случае, если работы по восстановлению объекта основных средств предусматривают улучшение его функциональных возможностей, вследствие чего возрастут экономические выгоды от его использования, сумма расходов на такие улучшения увеличивает первоначальную стоимость данного объекта основных средств.

Дебет 15 - Кредит 20, 22, 63, 65, 66

Дебет 10, 11 - Кредит 15

Если же в результате проведения ремонта восстанавливаются или сохраняются будущие экономические выгоды, то затраты на его проведение включают в состав расходов.

Дебет 91-94 - Кредит 20, 22, 28, 63, 65, 66

В бухгалтерском учете расходы на оплату труда включаются в затраты предприятия или производственную себестоимость. Начисление заработной платы будет отражено следующими проводками:

-- начислена основная и дополнительная заработная плата производственным рабочим основного производства Дт 23 -- Кт661;

-- начислена заработная плата общепроизводственному персоналу -- Дт 91-- Кт661;

-- начислена заработная плата административному персоналу -- Дт 92 -- Кт661;

-- начислена заработная плата работникам отдела сбыта -- Дт 93 -- Кт661;

-- начислена заработная плата работникам жилищно-коммунального хозяйства -- Дт 949 -- Кт 661.

Исходя из положений п. 5.6 ст. 5 Закона о налоге на прибыль в состав валовых расходов предприятия могут быть включены расходы на оплату труда физических лиц только при обязательном соблюдении следующих условий: -- физические лица должны находиться либо в трудовых отношениях с предприятием (подтверждением таких отношений, например, может быть трудовой или коллективный договор), либо работать на основании заключенного договора гражданско-правового характера (например, договор подряда); -- производимые выплаты должны быть связаны с хозяйственной деятельностью предприятия; -- производимые выплаты должны быть установлены по договоренности сторон, оформленной документально (например, в трудовом или коллективном договоре, штатном расписании, положении о премировании и т. п.). Кроме того, п. п. 5.3.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль предусмотрено, что к составу валовых расходов предприятия не относятся какие-либо затраты, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета.

Сопоставление бухгалтерского и налогового учета дает возможность сделать следующие выводы:

- на современном этапе реформы бухгалтерского учета в целом обработаны и активно внедряются в учетную практику те ее компоненты, которые касаются формирования подсистемы финансового учета и перехода к применению в нем национальных положений (стандартов) бухгалтерского учета, которые основываются на международных стандартах. Указанные компоненты реформы нашли отражение в соответствующих законодательных и нормативных актах. Вместе с тем, продолжается научная дискуссия относительно целесообразности выделения в бухгалтерском учете подсистем управленческого и (или) налогового учета;

- стратегия реформирования бухгалтерского учета может быть комплексной и сбалансированной. Желательно не допустить чрезмерное сосредоточение на проблемах финансового учета, как раньше это наблюдалось относительно налогового учета. От создания эффективной системы подготовки учетных данных с целью налогообложения на уровне предприятия зависит как качество информации, которая поступает в фискальные органы, так и улучшения финансового состояния самого предприятия, поскольку правильная организация налогового учета даст возможность избегнуть финансовых санкций со стороны государственных фискальных органов и оптимизировать налоговые платежи;

- важнейшим принципом налогового учета является принцип защиты государственных интересов, по которому необходимо не допустить завышения расходов и занижения доходов предприятий.

Принципы финансового учета приемлемы для налогового учета, если они не противоречат принципу защиты государственных интересов. В полной мере этому требованию отвечают принципы полного освещения, последовательности, беспрерывности, фактической себестоимости, единого денежного измерения, периодичности;

- при условиях признания главным принципом налогового учета принципа защиты государственных интересов, оправданным является использование метода первого события вместо принципа начисления. Использование метода первого события не означает отказ в налоговом учете от соотношения доходов с расходами понесенными для их получения: главной проблемой при этом является разработка соответствующего механизма распределения расходов по отчетным периодам, что на всегда возможно;

- создание полностью независимой системы сбора, измерения и обработки информации по правилам финансового и налогового учета не целесообразно, так как в любом случае большая часть первичных документов, в которых зафиксированы факты осуществления хозяйственных операций будет общей для обоих видов учета. Уместна обработка методик финансового и налогового учета, которая дает возможность разработать и использовать общую информационную базу, которая поможет уменьшить трудоемкость учетного процесса и повысит уровень контроля.

Раздел 2. Действующая практика бухгалтерского учета на примере

2.1 Состав расходов предприятия

На предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» в соответствии со стандартом №16 «Расходы» расходы операционной деятельности подразделяются на расходы включаемые в себестоимость продукции и не включаемые в нее.

На предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» в состав себестоимости продукции включаются следующие расходы:

стоимость сырья и материалов, которые входят в состав производимой продукции, являются ее основой и необходимы для изготовления продукции (работ, услуг), покупных материалов, которые используются в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса;

стоимость топлива и энергии, которые непосредственно используются в процессе производства продукции;

затраты на основную заработную плату, в виде тарифных ставок (окладов) и сдельных расценок для рабочих, занятых производством продукции;

дополнительная заработная плата, начисленная за работу сверх установленных норм, за трудовые успехи и изобретательность и за особые условия труда. Она включает доплаты, надбавки, гарантийные и компенсационные выплаты;

отчисления на социальное страхование, которое включает обязательное государственное образование, отчисления на государственное пенсионное страхование;

расходы на содержание и эксплуатацию оборудования: затраты на модернизацию, капитальный и текущий ремонт производственного оборудования, цехового транспорта и инструментов, техническое обслуживание оборудования, амортизационные отчисления основных фондов, малоценных и быстроизнашиваемых инструментов и устройств нецелевого назначения;

общепроизводственные расходы в состав которых включаются затраты на содержание работников аппарата управления структурных подразделений, затраты на служебные командировки в границах норм предусмотренных законодательством, затраты на обслуживание производственного процесса, износ малоценных и быстроизнашиваемых предметов.

К расходам не включаемым в состав себестоимости продукции относятся: административные расходы, расходы на сбыт и прочие расходы операционной деятельности.

На предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» к административным расходам относятся затраты на содержание управленческого аппарата, служебные командировки управленческого персонала, затраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов административного назначения, амортизация основных фондов, затраты на связь, затраты на урегулирование споров в судебных органах, налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи, плата за расчетно-кассовое обслуживание и прочие услуги банка.

В состав расходов на сбыт включаются расходы материалов на упаковку готовой продукции, затраты на ремонт тары, затраты на рекламу, затраты на командировку работников занятых сбытом, затраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов, связанных со сбытом продукции, затраты на транспортировку готовой продукции.

В состав прочих операционных расходов включаются суммы безнадежной дебиторской задолженности; потери от операционной курсовой разницы; потери от обесценивания запасов; потери от недостачи и порчи ценностей; признанные штрафы, пени, неустойки.

2.2 Документирование и обобщение информации о расходах

Все операции по отражению расходов операционной деятельности на предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» подлежат оформлению путем сплошной непрерывной регистрации в первичных документах.

Основными направлениями расходов являются: расходы материалов, расходы на оплату труда, амортизация основных средств.

Основным документом учета движения ТМЦ на складах является карточка складского учета материалов (типовая форма № М-12).

Форма № М-12(Приложение У) применяется для оперативного учета движения материалов, МБП, готовой продукции и других видов запасов по складу. Карточка открывается в бухгалтерии на каждое наименование, сорт и размер конкретного вида ТМЦ на год с переносом остатка запаса к началу года из карточки предшествующего года.

Новые карточки открываются по мере поступления новых видов материальных ценностей. Карточки складского учета выдают материально ответственным лицам под расписку на предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» материально ответственным лицом является начальник цеха. Записи о поступлении и расходе материалов в карточке складского учета осуществляются непосредственно начальником цеха на основании приходных и расходных документов.

Отпуск материалов в производство осуществляется на основании предварительно установленных лимитов. Основными документами на отпуск материалов со склада являются лимитно-заборные карты (типовые формы № М-8 и М-9). Отпуск материалов внутри предприятия, включая отпуск хозяйствам своего предприятия, расположенным за пределами его основной территории, осуществляется накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов типовой формы № М-11(Приложение Т).

Основанием для начисления основной заработной платы рабочим является Табель использования рабочего времени, тарифные ставки и оклады. Для первичного учета рабочего времени рабочих применяется “Табель учета использования рабочего времени' (Приложение О). Табель представляет собой именной список рабочих цеха (отдела), участка и ведется в отдельности, по категориям, а в границах категории работающих - в порядке табельных номеров.

Учет использования рабочего времени на ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» осуществляется в табеле путем сплошной регистрации фактически отработанного времени (с учетом опозданий, простоев, прогулов и т.п.).

Начисление заработной платы производится в ведомости начисления заработной платы (Приложение З).

Расчет амортизации на ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» производится в ведомости начисления амортизации (Приложение М) для объектов 1 группы, а также для объектов 2 и 3 групп. В данной ведомости указывается наименование объекта, дата ввода в эксплуатацию, балансовая стоимость на начало периода, норма амортизации, сумма амортизационных отчислений и балансовая стоимость объектов на конец периода (за вычетом амортизации).

Расходы отчетного периода отражаются в следующих первичных документах: налоговая накладная, выписка банка, расчет бухгалтерии.

Обобщение информации о расходах на ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» производится в третьем разделе журнала-ордера 5, 5а (Приложение Н).

2.3 Учет себестоимости продукции

В соответствии со стандартом №16 «Расходы» предприятие ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включает:

прямые материальные расходы, к которым относится стоимость сырья и материалов (жесть, паста ЛПУ-ЗМ, масло вазелиновое, лак, бумага оберточная, нитки), покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий (мешки полиэтиленовые, этикетки), топливо и энергия (газ, бензин, электроэнергия);

прямые расходы на оплату труда, заработная плата производственным рабочим;

прочие прямые расходы, отчисления на социальные мероприятия, амортизация;

переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы, к которым относятся: расходы на управление производством, амортизация основных средств общепроизводственного назначения, расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод и прочее содержание производственных помещений, расходы на обслуживание производственного процесса, расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей среды.

Процесс подсчета себестоимости называется калькулированием. На предприятии применяют позаказный метод калькулирования, по которому объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, открываемый на одно или несколько однородных изделий, которые предусматривается выпустить в течение месяца или на каждое изделие, изготовленное в порядке индивидуального (разового) заказа. Для специфики производства на данном предприятии этот метод является наиболее точным и достоверным для учета себестоимости.

Для учета прямых затрат на производство продукции предприятие использует активный счет 23 «Производство». По дебету счета 23 'Производство' на предприятии отражаются прямые материальные, трудовые и прочие прямые затраты, а также производственные накладные расходы:

Таблица 2.1

Корреспонденция по дебету счета 23 «Производство»

По кредиту счета 23 отражаются суммы фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции:

Оприходована готовая продукция на склад Д26-К23 47809 грн.

Для учета общепроизводственных расходов используется счет 91 'Общепроизводственные расходы'. Счет 91 - активный, расходный, накопительно - распределительный. На счете 91 'Общепроизводственные расходы' ведется учет производственных накладных расходов на организацию производства и управление цехом.

По дебету счета 91 'Общепроизводственные расходы' отражается сумма признанных затрат.

Таблица 2.2

Корреспонденция по дебету счета 91 «Общепроизводственные расходы»

По кредиту счета 91 -- ежемесячное, с соответствующим распределением, списание на счета 23 'Производство' и 90 'Себестоимость реализации':

Дебет 23 - Кредит 91 2880,59 грн

Дебет 90 - Кредит 91 0 грн.

На исследуемом предприятии распределение ОПР производится пропорционально заработной плате, так как для производства продукции предприятие в основном использует давальческое сырье и распределение пропорционально расходу материалов является нецелесообразным, потому что в этом случае ОПР не будут относиться в стоимость продукции изготовленной из давальческого сырья.

На предприятии учет расходов включаемых в состав себестоимости продукции ведется в соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета и действующим законодательством. Однако на предприятии не отражаются и не рассчитываются потери от брака на 24 счете, хотя специфика технологии производства позволяет предположить, что брак в производстве упаковочных материалов неизбежен. Причины неизбежного брака: низкое качество основных материалов, сбои в работе оборудования. На предприятии рекомендуется разработать нормы технически неизбежного брака и внедрить сигнальное документирование брака. В соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы » потери в пределах установленного норматива следует списывать на производственные счета (23 „Производство”, 91”ОПР”), а сверхнормативные потери списываются на виновное лицо и удерживаются из заработной платы, если виновное лицо не установлено, то затраты списываются на счет 94 “Прочие операционные затраты”.

2.4 Учет расходов отчетного периода

В соответствии с П(С)БУ 16 затраты, связанные с операционной деятельностью, которые не включаются в себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), предприятие ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» делит на административные затраты, затраты на сбыт и прочие операционные затраты.

К административным затратам предприятие относит следующие затраты:

- общие и корпоративные затраты (организационные затраты, затраты на проведение годового собрания, представительские затраты и т.п.);

- затраты на служебные командировки и содержание аппарата управления предприятием и другого административного персонала;

- затраты на содержание основных средств общехозяйственного назначения;

- затраты на связь;

- вознаграждения за профессиональные заслуги;

- налоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи;

- плата за расчетно-кассовое обслуживание и прочие услуги банка.

Общехозяйственные затраты, связанные с управлением и обслуживанием предприятия, отражаются на счете 92 'Административные затраты'. Счет 92 является активным, затратным.

По дебету счета 92 'Административные затраты' отражается сумма признанных административных затрат, по кредиту - списание их на счет 79 'Финансовые результаты'.

Таблица 2.3

Корреспонденция по счету 92 «Административные расходы»

На предприятии затраты на сбыт включают следующие затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции (товаров, работ, услуг):

- затраты материалов для упаковки готовой продукции;

- затраты на командировку работников, занятых сбытом;

- затраты на содержание основных средств, связанных со сбытом продукции;

- затраты на транспортирование, перевозку продукции;

- прочие затраты, связанные со сбытом продукции.

Учет затрат связанных со сбытом (реализацией, продажей) продукции, товаров, работ и услуг, предприятие ведет на счете 93 'Затраты на сбыт'. Счет 93 является активным, затратным.

По дебету счета отражается сумма признанных затрат на сбыт, по кредиту - списание на счет 79 'Финансовые результаты'.

Таблица 2.4

Корреспонденция по счету 93 «Расходы на сбыт»

Учет прочих операционных затрат

Предприятие ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» в состав прочих операционных расходов относит следующие расходы:

- себестоимость реализованной иностранной валюты, которая для целей бухгалтерского учета определяется путем перерасчета иностранной валюты в денежную единицу в эквиваленте, выраженном в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс затраты, связанные с продажей иностранной валюты;

- себестоимость реализованных производственных запасов, которая для целей бухгалтерского учета состоит из их учетной стоимости и затрат, связанных с их реализацией;

- потери от операционной курсовой разности (то есть от изменения курса валюты за операциями, активами и обязательствами, которые связанные с операционной деятельностью предприятия);

- потери от обесценивания запасов; недостач и потери от порчи ценностей; признанные штрафы, пени, неустойки;

- прочие затраты операционной деятельности.

Предприятие ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» использует текущий счет в иностранной валюте для расчетов с иностранными покупателями.

Для учета прочих затрат операционной деятельности предприятие использует счет 94 'Прочие затраты операционной деятельности'. По дебету счета отражается сумма признанных затрат, по кредиту - списание на счет 79 'Финансовые результаты'.

Таблица 2.5

Практические проводки по счету 94 «Прочие расходы операционной деятельности»

На предприятии учет расходов не включаемых в состав себестоимости продукции ведется в соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета и действующим законодательством.

2.5 Учет в условиях автоматизации

Для потребностей управления предприятием бухгалтерский учет должен предоставлять полную и своевременную информацию, которая требует его надлежащей организации. В бухгалтерии организационный процесс является средством, с помощью которого объединяются трудовые ресурсы, материалы, технология, информация для достижения поставленных перед учетом задач. Эффективная организация учета оказывает содействие оптимальному использованию ресурсов, минимизирует затраты производства. Распространение информационных технологий в 90-х годах привело к существенным изменениям в организации производства, работы и управление. С одной стороны, высокотехнологическая среда разрушает постоянные иерархические структуры в экономике и управлении, создавая на их местах более гибкие и приспособленные к нестабильной среде, а с другого - использование информационных систем в управлении разными социальными и производственными механизмами приводит к интеграции способов ведение бизнеса, финансов, делопроизводства, управление, учета.

Тем не менее опыт применения компьютерной техники в бухгалтерском учете показал, что существенными препятствиями ее надлежащего использования является как отсутствие на большинстве предприятий средств и надлежащим образом подготовленных кадров, так и недостаточное количество методических материалов по организации компьютерного бухгалтерского учета.

Применение компьютерной техники вносит значительные изменения в организацию бухгалтерского учета, обусловленные изменением способов обработки первичных учетных данных, высокой скоростью предоставления отчетной информации путем рационального упорядочения учетных данных, одноразовое их получение и многоразовую передачу и использование. Компьютеризация учета призвана повысить роль бухгалтерского учета как функции управления, так как вычислительная техника из вспомогательного средства превращается в выдающийся фактор организации учета, изменяя не только его форму, но и технологию. Так, компьютерные системы бухгалтерского учета как составные информационных систем автоматизации управления используют единую базу данных для решения оперативных предпринимательских и учетных задач. При комплексной компьютеризации учета и управление отличия между финансовым, управленческим, налоговым учетом или между оперативным и бухгалтерским состоят в разных процедурах обработки информации, которая находится в информационной базе данных предприятия. Фактически, единая система экономической информации предоставляет данные для учета, текущего управления, анализа и аудита.

При применении компьютеров регистр воплощает в себе единство трех составных частей: 1) компьютерной базы данных с определенной структурой, которая предназначена для накопления и хранения учетной информации на технических носителях; 2) бухгалтерских счетов, которые представленные ячейками оперативной памяти компьютера и служат для систематизации и обобщения информации; 3) видеограмм и машинограмм, которые предназначены для отображения сгруппированной и систематизированной учетной информации.

Рис 2.1 Структура компьютерного учетного регистра

На предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» автоматизация бухгалтерского учета отсутствует, что отрицательно влияет на качество и скорость обработки бухгалтерской информации. На производственных предприятиях целесообразно использовать компьютерную программу «1С: бухгалтерия», которая упрощает ведение бухгалтерского учета. Преимущество Автоматизированного бухгалтерского учета можно рассмотреть на примере начисления заработной платы административному управленческому персоналу.

Для расчета заработной платы достаточно ввести в базу данных программы «1С: бухгалтерия» информацию о количестве работников, их личные данные (Ф.И.О., должность, оклад, количество льгот) и указать счет затрат. После ввода данной информации программа автоматически выводит суммы начисленной заработной платы, удержаний и сумм к выплате для каждого работника (рис.2.2)

Рис 2.2 Окно начисления заработной платы в программе «1С: Бухгалтерия»»

Рис. 2.3 « Бухгалтерские проводки по начислению заработной платы»

Программа «1С: Бухгалтерия» позволяет сформировать расчетно-платежную ведомость (Приложение № С), платежную ведомость, листок удержаний а также автоматически формирует бухгалтерские проводки по начислению заработной платы и удержаниям из нее (рис. 2.3)

2.6 Анализ операционных расходов

Используя данные из раздела №2 формы №2 (Приложение Г) и плановые расчеты проанализируем динамику, выполнение плана и плановое задание по операционным расходам на производство по элементам затрат.

Вывод: по сравнению с прошлым годом было запланировано увеличение материальных затрат на 701,7 тыс.грн., их удельный вес должен был увеличится на 10,84%, уменьшение расходов на оплату труда на61,2 тыс.грн. или на 8,83%, увеличение отчислений на социальные мероприятия на 48,8 тыс.грн. или на 1,33%, увеличение амортизационных отчислений на 7,6 тыс.грн. и сокращение их удельного веса на 4,737%, увеличение прочих операционных расходов на 146,6 тыс.грн. или на 1,39%.

Фактически по сравнению с прошлым годом материальные затраты возросли на 641,3 тыс.грн. или на 7,48%, уменьшение расходов на оплату труда на 67,2 тыс.грн. или на 9,19%, увеличение отчислений на социальные мероприятия на 39,7 тыс.грн. или на 0,91%, увеличение амортизационных отчислений на 12,1 тыс.грн. и сокращение их удельного веса на 4,67%, увеличение прочих операционных расходов на 248,3 тыс.грн. или на 5,47%

По сравнению с планом фактически наблюдалось уменьшение материальных затрат на 60,4 тыс.грн., и сокращение их удельного веса на 3,36%, уменьшение расходов на оплату труда на 6 тыс.грн. или на 0,36%, уменьшение отчислений на социальные мероприятия на 9,1 тыс.грн. или на 0,43, увеличение удельного веса амортизационных отчислений на 0,07%, увеличение прочих операционных расходов на 101,7 тыс.грн. или на 4,08%.

Анализ прибыли от основной операционной деятельности позволяет получить данные о влиянии отдельных факторов на получение прибыли от реализации продукции.

Вывод: план по прибыли от реализации продукции недовыполнен на 362,8 тыс.грн. Отрицательное влияние на недовыполнение плана по прибыли от реализации продукции оказало изменение цен на 14,56 тыс.грн., увеличение АР на 37,3 тыс.грн, увеличение расходов на сбыт на 1,2 тыс.грн. Допущены перерасходы по сравнению с плановой сметой затрат по производственной себестоимости на 305,85 тыс.грн.,. и изменение в объеме реализации удельного веса менее рентабельных изделий, что оказало влияние на прибыль в сумме 2,24 тыс.грн.

Вывод: по статье сырье и материалы - возвратные отходы достигнута экономия на 107,9 тыс.грн.

Это произошло за счет уменьшения объема ТП на 101,58тыс.грн. изменения структуры в сторону увеличения объема менее материалоемких изделий на 128,42тыс.грн. по статье запасные части получен перерасход на 37,7 тыс.грн. Это произошло за счет менее рационального расходования материалов на 106,7тыс.грн. по статье топливо и энергия получен перерасход на 9,8 тыс.грн. Это произошло за счет менее рационального расходования материалов на 10,8тыс.грн.

Раздел 3. Аудит операционных расходов

3.1 Объекты и субъекты аудита ОР

Исходя из целей, которые необходимо достигнуть аудитору при проведении исследования операций по учету затрат, формируются объекты аудита.

Объекты аудита операций по учету затрат операционной деятельности:

1.Элементы учетной политики:

-первичные документы по учету операционных расходов,

-список лиц, которые имеют право подписывать документы,

-порядок контроля выполнения обязанностей,

-объекты учета операционных расходов и объекты калькулирования,

-состав производственной себестоимости,

-метод учета затрат и калькулирования,

-состав постоянных и переменных общепроизводственных затрат,

-размер нормальной производственной мощности,

-порядок и база распределения общепроизводственных затрат,

-порядок оценки остатков НЗП,

-состав административных расходов, расходов на сбыт и других расходов.

2.Операции по учету:

-затрат на производство продукции, выполнения работ, оказания услуг,

-затрат по элементам,

-себестоимости реализованной продукции (работ, услуг),

-административных затрат,

-расходов на сбыт,

-прочих операционных расходов,

3.Записи в первичных документах, учетных регистрах и отчетности.

4.Информация о нарушениях ведения учета, недостачи, злоупотребления, которые нашли документальное подтверждение в актах ревизии, проверок, заключениях аудиторов.

Источниками информации для аудита операции по учету операционных затрат являются:

1.Приказ об учетной политике предприятия.

2.Первичные документы по учету операционных затрат.

3.Учетные регистры, которые используют для отражения хозяйственных операции по учету операционных затрат.

4.Акты предыдущих ревизий, аудиторские заключения и другая документация, которая обобщает результаты контроля.

5.Отчетность.

Для обеспечения первичного учета затрат предусмотрены следующие первичные документы:

П-12 Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы

П-15 Список лиц, работающих в неурочное время

П-49 Расчетно-платежная ведомость

П-16 Листок учета простоев

П50,51 Расчетная ведомость

П-52 Расчет заработной платы

ОЗ-2 Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов

ОЗ-14 Расчет амортизации основных средств

ОЗ-16 Расчет амортизации по автотранспорту

М-8,9 Лимитно-заборная карточка и др.

Аудитор проверяет первичные документы, на основании которых делает записи на соответствующих счетах (табл. 3.1).

Таблица 3.1

Документирование операции по учету операционных затрат

Аудитору необходимо знать порядок отражения операционных расходов в учетных регистрах и финансовой отчетности (табл.3.2).

Таблица 3.2

Отражение операционных расходов в учетных регистрах и финансовой отчетности

Субъекты аудита классифицируются на внутренние и внешние. К внутренним субъектам аудита относятся внутренние аудиторы, которые работают на самом предприятии. К внешним субъектам аудита относятся независимые аудиторы, которые проводят аудит на договорной основе и государственные аудиторские подразделения налоговых органов, проверяющие состояние учета, отражение хозяйственных операций в отчетности и полноту уплаты налогов.

3.2 Аудит системы внутреннего контроля ОР

Внутренний аудит операционных расходов является одним из видов внутрихозяйственного контроля субъектов предпринимательской деятельности.

Внутренние аудиторы работают как в государственном, так и в частном секторе. Внутренние аудиторы осуществляют независимую экспертную оценку управленческих функций фирмы или компании. Они предоставляют фирме, которая осуществляет управление, результаты анализа, оценки, рекомендации, советы и информацию о деятельности предприятия, которое они проверяют. В основном, внутренний аудит определяет достоверность бухгалтерской информации. Задача внутреннего аудита - помочь работникам фирмы или компании исполнять свои обязанности максимально квалифицированно и эффективно.

Внутренние аудиторы отчитываются перед высшим руководством предприятия. За внутренний аудит отвечает сама фирма или один из ее отделов, то есть контрольный орган внутри фирмы. Руководитель такого контрольного органа (или внутренний аудитор) подчинен руководству предприятия. Внутренний контрольный орган осуществляет аудиторские проверки на самом предприятии или в его подразделениях.

Будучи на полном содержании предприятия, этот контрольный орган должен доказать необходимость своего существования. Для этого он призван оказывать содействие повышению эффективности работы предприятия, обеспечению рентабельности и укреплению его финансового состояния.

Цель внутреннего аудита - усовершенствование организации и управление производством, выявление и мобилизация резервов его возрастания.

Внутренний аудит осуществляется на предшествующей стадии выполнения коммерческого, технологического или финансового соглашения, в процессе его прохождения и после завершения. Он дает экспертную научно обоснованную оценку хозяйственным операциям и процессам.

Внутрихозяйственный аудитор обеспечивает администрацию ценной информацией для принятия решений, которые касаются эффективного функционирования предприятия. Некоторые виды деятельности внутренних аудиторов называются операционным аудитом.

Операционный аудит (аудит результатов, или управленческий аудит) - это изучение аудиторами операций компаний с целью формирования рекомендаций относительно экономического использования ресурсов, достижения целей.

Цель операционного аудита - помочь руководителям в выполнении их обязанностей. Результатом этого может быть увеличение рентабельности компании. Таким образом, внутренние аудиторы рассматривают операционный аудит как составную часть внутреннего аудита.

Внутренний аудит операционных расходов является системным и строго документированным, беспрерывным, универсальным (сплошным) мероприятием.

Основные функции внутреннего аудита операционных расходов: контроль за правильностью оформления, приема и отпуска материальных ценностей, их оприходование, правильным определением себестоимости, определением расходов не включаемых в себестоимость продукции, контроль за соблюдением правил штатно-финансовой дисциплины.

Таблица 3.3

Аудиторская фирма „Победа”

Предприятие ОАОИЗТУИ „Дунай-Пак”

Период проверки 17.01.05-19.01.05г.

Тест внутреннего контроля производственной себестоимости продукции, товаров, работ и услуг

Результаты теста внутреннего контроля показывают, что на предприятии ОАОИЗТУИ „Дунай-Пак” система внутреннего контроля присутствует и находится на высоком уровне, а это значит, что уровень аудиторского риска на предприятии не высок.

Структура внутреннего аудита операционных расходов предприятия включает три элемента: условия проведения аудита, систему бухгалтерского учета и процедуры аудита.

Основными объектами внутреннего аудита операционных расходов являются:

- состояние и ведение бухгалтерского финансового учета операционных расходов;

- состояние необоротных активов и запасов;

- обеспеченность предприятия собственными оборотными средствами;

- система управления предприятием;

- работа экономических и технических служб предприятия;

- налогообложение: правильность определения дохода,

- внутрихозяйственный контроль;

- производственно-хозяйственная деятельность;

Основными процедурами внутреннего аудита есть:

- исследование первичной документации, регистров бухгалтерского финансового (управленческого) учета, финансовой отчетности;

- встречная проверка документов и хозяйственных операций, сравнение данных синтетического и аналитического учета и т.п.

3.3 Методика аудита себестоимости продукции

Цель аудита производственной себестоимости:

1. Проверка наличия и правильности оформления первичных документов, которые являются основанием для записей по формированию себестоимости продукции (работ, услуг).

2. Проверка правильности отнесение затрат в состав себестоимости продукции (работ, услуг).

3. Оценка состояния синтетического и аналитического учета затрат на производстве, которые включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

4. Проверка полноты правильности и достоверности отражения операций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в учете и отчетности.

5. Оценка правильности формирования себестоимости продукции (работ, услуг) по объектам калькулирования затрат.

При проведении проверки необходимо помнить, что согласно П(С)БУ 16 в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются только прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы и переменные и распределенные постоянные общепроизводственные расходы. То есть, совершая аудит себестоимости продукции необходимо, прежде всего, проследить правильность включения затрат в себестоимость.

Изучая достоверность формирования прямых материальных затрат необходимо сравнивать фактически списанные суммы с нормами. При постоянном списании по нормам анализируют остатки в материальных отчетах. При списании вне норм выясняют причины и направления отнесения перерасхода по данным сводных ведомостей по отклонениям; проверяют правомерность отнесения такого вида затрат к статье «Производственные затраты». При этом используют данные лимитно-заборных карточек, актов-требований, отчетов о движении запасов, норм затрат, актов на списании топлива, энергии, данных счетов 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные быстроизнашиваемые предметы», 23 «Производство», 375 «Расчеты по возмещению убытков».

Проводя исследования, аудитор может выявить следующие отклонения: наличие дебетовых остатков в материальных затратах при постоянном списании материалов по нормам, что говорит о завышении их фактического использования; необоснованный выбор источников списания отклонений перерасхода; отсутствие поиска истинных виновников и взыскания с них сумм убытка; неправильное отнесение к материальным затратам расходования топлива, энергии, запчастей.

Кроме того, при проверке материальных затрат необходимо обратить внимание на:

-правомерность отнесения затрат к прямым материальным. К прямым затратам могут относиться только те, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту учета затрат;

-правильность оценки производственных запасов, которые входят в себестоимость продукции (работ, услуг);

-наличие договоров о полной материальной ответственности с лицами, ответственными за сбережение запасов в производственных подразделениях;

-наличие фактов списания на себестоимость расходов, которые не относятся к материалам, которые используются в производстве, а также случаи списания на счета производства сумм с НДС;

-наличие фактов включения в себестоимость продукции стоимости сырья, материалов, переданных в цеха, но фактически не использованных в производстве;

-правильность установления норм затрат сырья и материалов согласно уровню технического состояния и технологии производства продукции;

-правильность оценки и списания возвратных отходов. Возвратные отходы оцениваются по цене их возможного использования. При этом к отходам не относятся остатки материальных ресурсов, которые согласно установленной технологии передаются в другие цеха как полноценные материалы для производства других видов продукции.

Аудит прямых затрат на оплату труда.

При проведении такой проверки аудитору необходимо сравнить объемы фактически выполненных работ (на основании первичных документов) с нормами и расценками, сравнить расценки с тарифными ставками подрядчиков по соответствующим разрядам работ и количеству времени, требуемого для их выполнения, проверить правильность начисления оплаты труда. При этом используются данные нарядов на подрядные работы, тарифных сеток, тарифных ставок, учетных регистров по счетам 23,66.

Проводя исследование, аудитор может выявить следующие отклонения: неправильное использование норм, их снижение и, как следствие, необоснованное получение премии; неправильное использование расценок, что приводит к неправильному расчету заработной платы, уменьшению (увеличению) себестоимости продукции.

Основная ошибка, которая выявляется при проверках данного элемента себестоимости - это несоблюдения принципа производственной направленности затрат. Пре проверке первичных документов по начислению заработной платы аудитор может выявить факт включения в себестоимость основной деятельности затрат на оплату труда работников, занятых в других видах деятельности (строительство, и т.д.). Это достигается путем сверки данных по кредиту счета 66 «Расчеты по оплате труда» в части сумм, списанных на счета производственных затрат и показателей по итогам сводной ведомости по оплате труда в части ее начисления. Эти данные, как правило, должны быть большими, чем данные по дебету счетов учету производственных затрат.

Аудит прочих прямых расходов.

При проведении такой проверки необходимо учитывать, что в их состав включаются все прочие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат, кроме отчислении на социальные мероприятия, платы за аренду земельных и имущественных паев, амортизации.

При проверке правильности отнесения на себестоимость отчислении на социальные мероприятия необходимо обратить внимание на соблюдение прямой зависимости источника начисления взносов в внебюджетные фонды, от источника начисления самого фонда оплаты труда.

Кроме изучения правильности формирования элементов затрат необходимо проверить и другие вопросы. Так, проверяя правильность формирования себестоимости продукции (работ, услуг) необходимо: изучить учетную политику с целью изучения обоснованности выбора метода учета затрат и калькулирования, порядок распределения общепроизводственных затрат и отражение на счетах затрат; определить соответствие группировки затрат по местам их возникновения; оценить правильность оценки НЗП, распределения затрат между готовой продукцией и НЗП; изучить ведение синтетического и аналитического учета затрат на производство (таблица 3.3); провести арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета.

Таблица 3.4

«Проверка организации аналитического учета затрат на производство»

Проверка правильности накопления, распределения и списания общепроизводственных затрат. Аудитор, прежде всего, должен проверить правомерность отнесения затрат в состав общепроизводственных. В соответствии с П(С)БУ16 общепроизводственные расходы распределяются на постоянные и переменные. Состав постоянных и переменных затрат устанавливается предприятием, указывается в приказе об учетной политике. Проверка правильности отнесения затрат к общепроизводственным осуществляется путем сопоставления фактически осуществленных затрат с их нормативной величиной, анализа причин перерасхода, выявления резервов снижения затрат, проверки правильности списания затрат. При этом используются данные аналитического учета общепроизводственных затрат (счет91), лимиты затрат по каждой статье, данные счетов 23 «Производство», 24 «Брак в производстве», 37 « Расчеты с разными дебиторами», 65 «Расчеты по страхованию», 66 «Расчеты по оплате труда», 68 «Расчеты по прочим операциям» и др.

Необходимо проверить правильность и достоверность их распределения, соблюдение требованиям П(С)БУ16 касательно порядка распределения. Переменные производственные накладные затраты распределяются на каждую единицу производства на основании фактического использования производственных мощностей. Постоянные - на основании нормальной производственной мощности. Проверка правильности распределения накладных затрат происходит по данным ведомостей и аналитических статей по счету 91 «ОПР». При этом проверяется сумма накладных затрат, которая подлежит распределению; расчет нормальной мощности и сумма затрат, соответствующая ей; выясняется правильность их распределения между объектами затрат. Также необходимо проверить, отвечает ли размер нормальной мощности, которая используется при распределении, указанной в приказе. Затем проверяют отражение результатов распределения в бухгалтерском учете. Нераспределенные затраты включаются в состав себестоимости реализованной продукции в период их возникновения. При этом общая сумма распределенных и нераспределенных затрат не может превышать их фактической величины.

С целью выполнения программы аудита сотрудниками аудиторской фирмы систематизируется информация, результаты изучения которой необходимо документировать в рабочих документах произвольной формы. Одним из них может быть тест. Ответ формируется на основании источников информации, указанных в программе. Правильный ответ отмечается в тесте условным знаком. В примечаниях фиксируется ссылка на документ. Если используется документ, составленный аудитором при аудите других разделов, достаточно указать его шифр. Если документ формируется впервые, он прилагается к самому тесту. В случаях, если используются документы предприятия или третьих лиц, к тесту прилагаются их копии.

Аудиторская фирма „Победа”

Предприятие ОАОИЗТУИ „Дунай-Пак”

период проверки 20.01.05- 04.02.05г.

Программа аудита производственной себестоимости

3.4 Аудит расходов периода

Цель аудита затрат:

1. Проверка классификации затрат, не связанных с производством.

2. Проверка полноты отражения затрат в бухгалтерском учете.

3. Соответствие методики учета затрат периода действующим нормативным актам.

В процессе аудита затрат периода выясняется:

- учетная политика относительно учета затрат;

- подтверждение затрат периода соответствующими первичными документами;

- обоснованность отражения затрат периода согласно классификации видов деятельности;

- правильность распределения операционных затрат на административные, затраты на сбыт и прочие затраты операционной деятельности;

- полнота раскрытия информации о затратах периода в примечаниях к финансовым отчетам.

Изучение указанных вопросов осуществляется в такой последовательности.

Проверка правильности признание и классификации затрат периода. Следует обратить внимание на суммы, которые не признаются затратами: косвенные налоги и обязательные платежи, которые подлежат перечислению в бюджеты и внебюджетные фонды; перечисление по договорам комиссии, поручение и прочие в пользу комитента, принципала и т.п.; предшествующая оплата продукции, товаров, услуг; погашение полученных прежде займов.

Проверка правильности отражения административных затрат. К административным затратам относятся затраты, направленные на обслуживание и управление предприятием: представительные затраты, затраты на командировки, содержание аппарата управления; затраты на связь (почтовые, телефонные, факс, пользование Интернетом и т.п.); амортизация необратимых активов общехозяйственного назначения; судебные издержки; налоги, сборы и прочие обязательные платежи, затраты на банковское и кассовое обслуживания.

Проверка правильности отражения затрат на сбыт. К затратам на сбыт относятся затраты, связанные со сбытом продукции, товаров, услуг: затраты на изготовление и ремонт тары, на упаковочные материалы; затраты на рекламу и исследование рынка; предпродажная подготовка, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; транспортирование готовой продукции; оплата труда и вознаграждения продавцам, торговым агентам, персонала подразделений сбыта.

Проверка правильности отражение прочих операционных затрат. Необходимо подтвердить правильность и полноту отражения затрат на исследование и разработки; обоснованность уплаченных штрафов, пеней и неустоек; полноту и своевременность отражения затрат на операционную аренду; достоверность себестоимости проданной иностранной валюты; правильность определения себестоимости реализованных производственных запасов, обоснованность списания потерь от их порчи и обесценивания; соответствие начисленного резерва сомнительных долгов соответствующим расчетам; правильность расчета потерь от операционной курсовой разницы.

Возможные нарушения в учете расходов периода:

1. Затраты отражаются без связи с уменьшением активов и увеличением обязательств;

2. Недостоверное определение (оценка) суммы затрат периода;

3. Затраты признаются затратами определенного периода не одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены; затраты, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, не отражаются в составе периода, в котором они были осуществлены;

4. Признаются затратами периода :

- платежи по договорам комиссии, агентскими соглашениями и другими аналогичными договорами в пользу комитента, принципала и т.п.;

- предшествующая (авансовая) оплата запасов, работ, услуг;

- погашение полученных займов;

- затраты, которые отражаются уменьшением собственного капитала.

5. Неправильное отнесение затрат в состав административных затрат. Включение административных затрат в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

6. Неправильное отнесение затрат в состав затрат на сбыт. Включение затрат на сбыт в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

7. Неправильное отнесение затрат в состав прочих операционных затрат. Включение прочих операционных затрат в состав производственной себестоимости продукции (работ, услуг), себестоимости реализованной продукции (работ, услуг);

8. Неполное отражение предусмотренной стандартом информации в примечаниях к финансовым отчетам;

9. Не раскрытие состава и сумм затрат, отраженных в статьях 'Прочие операционные затраты'

10. Не раскрытие состава и сумм затрат, которые не включены в статьи затрат Отчета о финансовых результатах, а отражены непосредственно в составе собственного капитала (кроме изъятого капитала и распределения между собственниками).

Программа аудита расходов предприятия позволяет предоставить аудиторское заключение.

Аудиторская фирма „Победа”

Предприятие ОАОИЗТУИ „Дунай-Пак”

Период проверки 5.02.05- 20.02.05г.

Программа аудита расходов

Аудиторская фирма «Победа»

Общество с ограниченной ответственностью

Украина, 05603, г. Одесса, ул. Королева, 95 Тел. 555-55-55

Свидетельство о внесении в Реестр субъектов

аудиторской деятельности № 0789 от 13.01.01г.

Аудиторское заключение

Аудиторами Петренко И.В., Ивановым С.П. и Козловым С.С. проведена независимая аудиторская проверка финансовой отчетности ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак».

Для проверки была предоставлена следующая финансовая отчетность: баланс, отчет про финансовый результат, отчет о движении денежных средств, отчет про собственный капитал, примечания к финансовой отчетности.

Мы провели аудиторскую проверку в соответствии с Законом Украины “Об аудиторской деятельности в Украине”, Законом Украины “о бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине”, Национальными стандартами бухгалтерского учета и Международными стандартами аудита. Аудит включает проверку путем тестирования доказательств, которые подтверждают суммы и раскрытие информации в финансовых отчетах. Аудиторская проверка также включает оценку применяемых принципов бухгалтерского учета, оценку подачи финансовых отчетов. Мы считаем, что проведенная нами аудиторская проверка обеспечивает обоснованное основание для предоставления нашего мнения.

По нашему мнению, финансовые отчеты справедливо и достоверно отражают финансовое состояние ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» за 2003 год, а также результаты деятельности и движение денежных средств, в соответствии с нормативными требованиями по организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине.

Руководитель аудиторской фирмы Попов А.С.

Руководитель аудиторской проверки Сидоров А.И.

Заключение

Дипломная работа была посвящена изучению теоретических и практических аспектов учета и аудита расходов операционной деятельности.

При написании дипломной работы были рассмотрены проблемные вопросы, в результате чего можно сделать следующие выводы:

а) деление бухгалтерского учета на управленческий и финансовый является логически неверным, так как это единое целое бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет как информационная система относится к системе управления предприятием. Оба вида учета базируются на одних и тех же документах, имеют одну цель- принятие адекватных решений по управлению предприятием. Управленческий учет является продолжением финансового и призван заполнить разрыв между бухгалтерией и другими службами, так как бухгалтер на компетентен в вопросах связанных с эксплуатацией оборудования, нормирования труда, использованием материальных ресурсов и т.п.

б) «усеченная» себестоимость неполно и не объективно отражает затраты на производство продукции, следует в производственную себестоимость включать статьи административных расходов, а в себестоимость реализованной продукции - статьи расходов на сбыт. Это будет способствовать наиболее полному отражению себестоимости выпущенной продукции и объективному формированию цен на выпускаемую продукцию.

Результат проведенного исследования организации бухгалтерского учета на предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» показал, что:

а) учет расходов операционной деятельности ведется в соответствии с требованиями нормативных документов;

б) Отчет о финансовых результатах (Форма № 2) заполняется на основании данных Главной книги, а она, в свою очередь, заполняется посредством перенесения остатков из Журнала 5, 5А. Журнал 5, 5А, по учету расходов, составляется на основании первичной документации: накладных, счетов-фактур, расходно-кассовых ордеров, выписок банков, авансовых отчетов, актов ликвидации, актов списания, актов инвентаризации, актов уценки, актов о предоставлении услуг, договоров купли-продажи и т. д.

При проведении анализа прибыли от основной деятельности ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» были получены следующие результаты: по прибыли от реализации продукции недовыполнен на 362,8 тыс.грн. Отрицательное влияние на недовыполнение плана по прибыли от реализации продукции оказало изменение цен на 14,56 тыс.грн., увеличение АР на 37,3 тыс.грн, увеличение расходов на сбыт на 1,2 тыс.грн. Допущены перерасходы по сравнению с плановой сметой затрат по производственной себестоимости на 305,85 тыс.грн.,. и изменение в объеме реализации удельного веса менее рентабельных изделий, что оказало влияние на прибыль в сумме 2,24 тыс.грн.

Анализ операционных расходов показал, что по сравнению с планом фактически наблюдалось уменьшение материальных затрат на 60,4 тыс.грн., и сокращение их удельного веса, уменьшение расходов на оплату труда на 6 тыс.грн., уменьшение отчислений на социальные мероприятия на 9,1 тыс.грн., увеличение амортизационных отчислений на 4,5 тыс. грн., увеличение прочих операционных расходов на 101,7 тыс.грн.

В результате анализа факторов, влияющих на отклонение фактической себестоимости от плановой было выявлено: по статье сырье и материалы - возвратные отходы достигнута экономия на 107,9 тыс.грн. Это произошло за счет уменьшения объема товарной продукции на 101,58тыс.грн. изменения структуры в сторону увеличения объема менее материалоемких изделий на 128,42тыс.грн. По статье запасные части получен перерасход на 37,7 тыс.грн. Это произошло за счет менее рационального расходования материалов на 106,7тыс.грн. по статье топливо и энергия получен перерасход на 9,8 тыс.грн. Это произошло за счет менее рационального расходования материалов на 10,8тыс.грн.

На предприятии ОАОИЗТУИ «Дунай-Пак» были выявлены следующие недостатки в организации учета и аудита расходов операционной деятельности:

а) отсутствие приказа об учетной политике, что отрицательно влияет на организацию бухгалтерского учета. Рекомендовано составить приказ об учетной политике (Приложение А), так как данный приказ является основанием для организации бухгалтерского учета и ведения документации.

б) отсутствие склада на предприятии. Это отрицательно влияет на сохранность производственных запасов, готовой продукции. Предприятию необходимо отвести помещение под склад, что существенно повысит организацию контроля за поступлением и отпуском производственных запасов, готовой продукции, контроля за сохранностью материалов.

в) на предприятии не отражаются и не рассчитываются потери от брака на 24 счете, хотя специфика технологии производства позволяет предположить, что брак в производстве упаковочных материалов неизбежен из-за низкого качества основных материалов, сбоев в работе оборудования. На предприятии рекомендуется разработать нормы технически неизбежного брака, внедрить сигнальное документирование брака и организовать учет потерь от брака.

г) Отсутствует автоматизированный учет. В настоящее время, когда высоко развиты компьютерные технологии, отсутствие автоматизированного учета влечет за собой потери рабочего времени, недостаток информации, невозможность оперативного вмешательства в деятельность предприятия, отсутствие текущего контроля и анализа. Применение компьютерной техники вносит значительные изменения в организацию бухгалтерского учета и анализа деятельности предприятия. Использование компьютерной программы типа 1С: Предприятие 7.7 с приложениями позволит автоматизировать рабочее место бухгалтера, даст возможность оперативного контроля на предприятии, значительно снизит трудоемкость и повысит качество учета и анализа, поднимет уровень экономического развития предприятия в целом.

д) Отсутствует внутренний аудит. Отсутствие внутрихозяйственного аудита ведет к нерациональному использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов, к необоснованным расходам и потерям, к несоблюдению хозяйственного и трудового законодательства, нестабильному финансовому положению. Кроме того, учитывая сложившуюся ситуацию, отсутствие контроля может привести к банкротству предприятия.

Список использованной литературы

1. Закон України “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність підприємства” від 16.07.99 .

2. Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.94 зі змінами та доповненнями;

3. Закон України “Про підприємництво в Україні” від 27.03.91.

4. Наказ Міністерства фінансів України 'Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку' від 24 травня 1995р. № 88

5. Наказ Міністерства фінансів України «Про затвердження Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку» N 356 від 29.12.2000

6. Положение (стандарт) бухгалтерского учета № 9 «Запасы», утвержденный приказом Министерства финансов Украины №246 от 20.10.99

7. Положение (стандарт) бухгалтерского учета № 16 «Затраты», утвержденный приказом Министерства финансов Украины №31 от 8.12.99.

8. План счетов бухгалтерского учета предприятий, организаций и учреждений, утвержденный приказом Министерства финансов Украины № 87 от 30.11.99.

9. Постановление Кабинета Министров Украины «Об утверждении Типового положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции в промышленности»,

10. Андреев В.Д. Практический аудит. - М.: Экономика, 1994. - 366 с.

11. Бутинець Ф.Ф. Аудит і ревізія. Ж.: ПП РУТА, 2002. - 416 с.

12. Бутинець Ф.Ф, Бородкін О.С, Герасимович А.М., Кірейцев Г.Г. 13. / Бухгалтерський фінансовий облік Житомир Рута 2002

13. Бутинець Ф.Ф., Виговська Н.Г., Малюга Н.М., Петренко Н.І. / Контроль і ревізія Житомир, Рута 2002.

14. Бутинець Ф.Ф. «Організація бухгалтерського обліку», / ПП «Рута», Житомир,2002.

15. Величко О.Г., Голов С.Ф., Голубєва Л.А., Губачова О.М./ Бухгалтерський облік і фінансова звітність в Україні Дн. Баланс-Клуб 2001

16. Глаголева М.Т. Анализ затрат предприятия - Харьков 2002.

17. Кім Г, Сопко В.В. / Бухгалтерський облік: первинні документі та їх заповнення, «Фенікс», Київ, 2004.

18. Ковалев В.В. Анализ хозяйственной деятельности -Москва, 2000г.

19. Ковбасюк М.Р. Економічний аналіз діяльності комерційних банків і підприємств - Київ 2001.

20. Сторожук Т.М., Підлісна О.І., Гуменюк О.В. Особливості бухгалтерського обліку в галузях економічної діяльності - Ірпінь, Академия ДПС України, 2002.

21. Усач Б.Ф. Контроль та ревізія - Київ, 2002.

22. Чумаченко М.Г. Экономический анализ, учебное пособие- Киев, 2003

23. Юровский Б. Себестоимость продукции- Харьков, «Консультант», 2003

24. Калюга Євгенія Василівна Реформування економічного контролю в україні (теорія і практика) / автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня доктора економічних наук

25. Коваленко Олена Валеріївна Удосконалення організації обліку на промислових підприємствах / автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

26. Нечай Павло Юлійович Облік валових доходів та витрат / автореферат дисертації на здобуття наукового ступеня кандидата економічних наук

27. Бородкин А.С. О формировании и учете себестоимости продукции в рыночных условиях // Бухгалтерский учет и аудит № 3.2002, стр. 33

28. Бородкин А.С. Внутрихозяйственный (управленческий) учет: концепция и организация // Бухгалтерский учет и аудит. 2001, №2- стр. 45-53.

29. ДОРФМАН В, Учет материальных затрат в промышленности // Дебет-Кредит, № 10. 2003.

30. МАЛЫШКИН А, Должен остаться только один //Дебет-Кредит, № 18. 2003.

31. Палий В. Управленческий учет - новое прочтение внутрихозяйственного расчета.- К.: КНЕУ,2001.-296

32. Петрик Е. Существует ли в Украине и нужен ли управленческий учет: два мнения ведущих специалистов // Бухгалтерский учет и аудит. 2001, №2- стр.38

33. Слюсарчук Л Методы распределения общепроизводственных расходов позаказной калькуляции // Бухгалтерский учет и аудит, № 8.2002, стр. 41

34. Себестоимость готовой продукции // Бухгалтерия от 4.04.2005

35. Сухарева Л. Контроль у діяльності бухгалтера // Бухгалтерський облік і аудит № 5.2003

36. УРДЕНКО Л, Приобрели ТМЦ. А дальше? // Дебет-Кредит, № 12. 2003

37. Хомин П. Облік витрат виробництва за журнально-ордерною формою // Бухгалтерський облік і аудит № 6.2003