Бухгалтерский учет, анализ и аудит

/

'Бухгалтерский учет, анализ и аудит'

Дисциплина - Аудит

Содержание

1. Общее понятие об аудите. Законодательно-нормативная база аудита в РФ

2. Виды аудита. Их общность и различия

3. Структура и функционирование органов, регулирующих аудиторскую деятельность

4. Системы профессиональной аттестации аудитора

5. Международные стандарты по аудиту

6. Права, обязанность и ответственность сторон по договору на оказание аудиторских услуг

7. Методы аудиторской проверки. Типы аудиторской доказательности

8. Виды стандартных аудиторских отчетов и условия их формирования

9. Информационная база аудита. Понятие существенности аудиторской информации

10. Аудиторское заключение: порядок подготовки, структура и содержание, виды

11. Планирование аудита

12. Виды аудиторского риска

13. Аудит учетной политики предприятия

14. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала

15. Аудит операций с основными средствами и нематериальными активами

16. Аудит планирования, формирования и контроля расходов организации на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг)

17. Аудит продаж продукции (реализации работ, услуг)

18. Аудит прибыли от продажи продукции (работ, услуг)

19. Аудит прочих доходов и расходов организации

20. Аудит операций с денежными средствами

21. Аудит операций с краткосрочными финансовыми инструментами

22. Аудит расчетов с подотчетными лицами

23. Аудит расходов на оплату труда

24. Аудит отчислений на социальные нужды

25. Аудит затрат на амортизацию

26. Аудит материальных затрат

27. Аудит капитальных вложений

28. Аудит учета расчетов по кредитам и займам

29. Аудит финансовой отчетности предприятий

30. Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами

1. Общее понятие об аудите. Законодательно-нормативная база аудита в РФ

Федеральный закон от 30.12.2008 г. No 307-ФЗ определяет аудит следующим образом: аудит -- это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта, осуществляемая аудиторской организацией или индивидуальным аудитором. Под бухгалтерской (финансовой) отчетностью Закон понимает отчетность, предусмотренную Федеральным законом 'О бухгалтерском учете' от 21.11.1996 г. No 129-ФЗ, а также аналогичную по составу отчетность, предусмотренную иными федеральными законами (например, консолидированную отчетность банковской группы, предусмотренную Федеральным законом 'О банках и банковской деятельности' от 02.12.1990 г. No 395-1). Целью аудита при этом является выражение мнения аудиторской организации (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности проверяемого экономического субъекта. Закон также вводит понятие аудиторской деятельности. Аудиторская деятельность -- это предпринимательская деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих услуг. Перечень сопутствующих услуг согласно Закону устанавливается федеральными стандартами аудиторской деятельности. Федеральный стандарт No 24 'Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами' к сопутствующим услугам относит следующие:

а) обзорные проверки; б) согласованные процедуры; в) компиляция финансовой информации. Кроме того, к сопутствующей услуге относится специальное аудиторское задание, предусмотренное стандартом аудиторской деятельности от 20.10.1999 г., одобренным Комиссией при президенте по аудиторской деятельности.

Закон также устанавливает, что аудиторские организации и индивидуальные аудиторы не имеют права заниматься какой - либо другой? предпринимательской? деятельностью, кроме аудиторской? (проведение аудита и оказание сопутствующих услуг) и оказания прочих услуг. Под прочими услугами Закон понимает услуги, связанные с аудиторской? деятельностью. К прочим услугам, в частности, относятся:

• постановка, восстановление, ведение бухгалтерского учета у клиента, составление бухгалтерской отчетности (так называемые 'эккаунтинговые' услуги), бухгалтерское консультирование;

• постановка, восстановление, ведение налогового учета у клиента, составление налоговых расчетов и декларации, налоговое консультирование;

• анализ финансово-хозяйственной деятельности, экономическое и финансовое консультирование;

• управленческое консультирование (в том числе в связи с реорганизацией, приватизацией);

• юридическая помощь в областях, связанных с аудиторской? деятельностью, в том числе консультации по правовым вопросам, представление интересов доверителя в гражданском и административном судопроизводстве, в налоговых и таможенных правоотношениях, в органах государственной власти и местного самоуправления;

• автоматизация (компьютеризация) бухгалтерского учета, внедрение информационных технологии;

• оценочная деятельность;

• разработка и анализ инвестиционных проектов, составление бизнес-планов;

• проведение научно-исследовательских (в том числе экспериментальных) работ в областях, связанных с аудиторской деятельноcтью, и распространение их результатов;

• обучение в областях, связанных с аудиторской деятельностью.

Законодательно-нормативная база

Нормативными документами при проведении аудита и анализа основных средств является: Федеральный закон 'О бухгалтерском учете' от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в ред. от 30.06.2003);

Федеральный закон 'Об аудиторской деятельности' от 07.08.2001г. № 119-ФЗ;

Постановление Правительства РФ от 23.09.2002г. № 696 'Об утверждении Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности' (в ред. от 16.04.2005)

Стандарты аудиторской деятельности;

Приказ Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34н 'Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации';

Положение по бухгалтерскому учету 'Учет основных средств' (ПБУ 6/01);

Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом МинФина РФ №91н от 13.10.03.

Положение по бухгалтерскому учету 'Учетная политика организации' ПБУ 1/98 (в ред. Приказа Минфина РФ от 30.12.1999 №107н)

Постановление Госкомстата РФ от 05.01.2004 №1 'Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств'. Законодательно - нормативная база, используемая аудитором при проверке основных средств, включает также основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения основных средств. Постановлением правительства РФ 'О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ' от 06.02.2002 г. №80 функции федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности осуществляет Минфин РФ.

2. Виды аудита. Их общность и различия

Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами с целью объективной оценки положения дел в сфере б/у и финансовой отчётности экономического субъекта.

Внутренний аудит представляет собой независимую деятельность по проверке и оценке работы фирмы в интересах её руководителей. Цель - помочь сотрудникам организации эффективно выполнять свои функции. Такую работу проводят непосредственно аудиторы, работающие в этой фирме.

Аудит может быть инициативным, когда он проводится по решению руководства предприятия, или обязательным, если его проведение обусловлено прямым указанием в федеральном законе.

Основная цель инициативного аудита - выявить недостатки в ведении б/у, составлении отчётности, в налогообложении, провести анализ финансового состояния предприятия и помочь ему в организации учёта и отчётности. Проводится обычно по решению руководства.

Инициативный аудит может быть как комплексным, так и тематическим.

Обязательный аудит в нашей стране проводится в соответствии со ст. 7 ФЗ 'Об аудиторской деятельности', в которой представлена сущность ежегодной обязательной аудиторской проверки ведения учёта и финансовой отчётности организации.

Основные особенности и отличия внутреннего и внешнего аудита

3. Структура и функционирование органов, регулирующих аудиторскую деятельность

Выделяют два основных направления: государственное регулирование (со стороны государственных органов) и саморегулирование (со стороны общественных аудиторских организаций). В России система регулирования пока находится в процессе становления, в данный момент преобладает государственное регулирование, но в процессе реформирования появляется все больше элементов саморегулирования.

В статьях 18 и 19 Закона от 7 августа 2001 г. № 199-ФЗ 'Об аудиторской деятельности' определяются функции уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности (Министерства финансов) и функции Совета по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе. Основными функциями Министерства финансов являются: 1) издание в пределах своей компетенции нормативных правовых актов, регулирующих аудиторскую деятельность; 2) организация разработки и представление на утверждение Правительству РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; 3) организация в установленном законодательством РФ порядке системы аттестации, обучения и повышения квалификации аудиторов в РФ, лицензирование аудиторской деятельности; 4) организация системы надзора за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами лицензионных требований и условий; 5) контроль за соблюдением аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности; 6) определение объема и разработка порядка представления уполномоченному федеральному органу отчетности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов; 7) ведение государственных реестров аттестованных аудиторов аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, профессиональных аудиторских объединений и учебно-методических центров в соответствии с положением о ведении реестров, утверждаемым уполномоченным федеральным органом, а также предоставление информации, содержащейся в реестрах, всем заинтересованным лицам; 8) аккредитация профессиональных аудиторских объединений.

Совет по аудиторской деятельности при уполномоченном федеральном органе организован в целях учета мнения профессиональных участников рынка аудиторской деятельности. В соответствии с Законом совет по аудиторской деятельности: 1) принимает участие в подготовке и предварительном рассмотрении основных документов аудиторской деятельности и проектов решений уполномоченного федерального органа; 2) разрабатывает федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности, периодически их пересматривает и выносит на рассмотрение уполномоченным федеральным органом; 3) рассматривает обращения и ходатайства аккредитованных профессиональных аудиторских объединений и вносит соответствующие рекомендации на рассмотрение уполномоченного федерального органа; 4) осуществляет иные функции в соответствии с положением о совете по аудиторской деятельности.

4. Системы профессиональной аттестации аудитора

Обеспечение соответствующего уровня квалификации практикующих аудиторов - одно из важнейших условий развития цивилизованного рынка аудиторских услуг, построения правовой экономики. Данная проблема чрезвычайно актуальна не только для России, но и для стран с развитой рыночной экономикой. Аудитор должен обладать личной независимостью и безупречной репутацией. Но, кроме того, он должен обладать и высокой квалификацией, иначе он не будет способен на профессиональные суждения. Предоставляя аудиторам независимость, правительства многих стран почти всегда ужесточали критерии отбора тех специалистов, которые уже занимаются или предполагают заниматься аудиторской деятельностью. По существу, ту же политику проводят и специальные общественные организации, действующие в данной области в развитых странах. Для этого существует система профессиональной аттестации аудиторов.

Аттестация на право осуществления аудиторской деятельности -проверка квалификации физических лиц, желающих заниматься аудиторской деятельностью. В РФ она проводится с целью обеспечения профессионального выполнения аудиторами своих обязанностей.

Аттестацию проходят все физические лица, желающие заниматься аудиторской деятельностью самостоятельно или в составе аудиторской фирмы. Порядок проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности, формирования аттестационных комиссий и размер платы за проведение аттестации утверждаются Правительством РФ.

К аттестации допускаются лица (кроме лишенных по приговору суда заниматься определённой деятельностью в сфере финансово-хозяйственных отношений), имеющие высшее экономическое или юридическое образование, стаж работы не менее трех лет по экономической или юридической специальности. Аттестация осуществляется в форме квалификационного экзамена. Лицам, успешно сдавшим экзамен, выдаётся квалификационный аттестат аудитора без ограничения срока его действия.

Согласно ФЗ 'Об аудиторской деятельности' квалификационный аттестат аудитора может быть аннулирован в случаях, если:

1) установлен факт получения квалификационного аттестата аудитора с использованием подложных документов;

2) вступил в законную силу приговор суда, предусматривающий наказание в виде лишения права заниматься аудиторской деятельностью в течение определённого срока;

3) установлен факт несоблюдения требований ст. 8 ('Аудиторская тайна') и 12 ('Независимость аудиторов') Федерального закона;

4) установлен факт систематического нарушения аудитором при проведении аудита требований, установленных законодательством РФ или федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности;

5) установлен факт подписания аудитором аудиторского заключения без проведения аудиторской проверки;

6) установлен факт, что в течение двух календарных лет подряд аудитор не осуществляет аудиторскую деятельность;

7) аудитор нарушает требование о прохождении обучения по программам повышения квалификации.

Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован, вправе обжаловать решение об аннулировании квалификационного аттестата аудитора в суд в течение трех месяцев со дня получения решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован по основаниям, предусмотренным пп. 1, 3-5 предыдущего перечня, не вправе повторно обращаться с заявлением о получении аттестата на право осуществления аудиторской деятельности в течение трех лет со дня принятия решения об аннулировании квалификационного аттестата аудитора.

Лицо, квалификационный аттестат которого аннулирован по основаниям, предусмотренным п. 2 перечня, не вправе повторно обращаться с заявлением о получении аттестата на право осуществления аудиторской деятельности в течение срока, предусмотренного вступившим в законную силу приговором суда.

5. Международные стандарты по аудиту

Стандарт - официальный государственный или нормативный технический документ отрасли, предприятия, формы, устанавливающий необходимые качественные характеристики, требования, которым должен удовлетворять данный вид продукции товара.

Стандарты регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

Аудиторские стандарты определяют единые базовые правила осуществления аудиторских проверок, единые требования к качеству и надежности аудита. Использование аудиторских стандартов обеспечивает определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты устанавливают общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.

Стандарты играют важную роль в аудите и аудиторской деятельности, поскольку они:

обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;

содействуют пользователям понимать процесс аудиторской проверки;

создают общественный имидж профессии;

устраняют контроль со стороны государства;

помогают аудитору вести переговоры с клиентом;

обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Российские стандарты аудиторской деятельности разработаны на базе международных стандартов аудита (МСА), которые выпускает Международная федерация бухгалтеров.

Система стандартов в обобщенном виде включает в себя международные стандарты; национальные стандарты; внутрифирменные стандарты. В конечном счете цель системы стандартов достигается формированием и применением пакета внутрифирменных стандартов, которые детализируют и регламентируют единые требования к выполнению аудиторских проверок и оформлению аудиторских заключений.

Значение системы стандартов состоит в том, что она:

обеспечивает высокое качество аудиторской проверки;

содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;

помогает пользователям понять процесс аудиторской проверки;

обеспечивает связь отдельных элементов аудиторского процесса;

создает общественный имидж профессии.

Международные аудиторские стандарты

В основе Российских стандартов аудита лежат международные стандарты (МСА). Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (IFAC), созданная в 1977 г. В рамках IFAC аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC).

Международные стандарты проведения аудита (IAG), которые издает Комитет, преследуют двойную цель:

1) способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;

2) унифицировать, по мере возможности, подход к аудиту в международном масштабе.

Система международных стандартов аудита насчитывает более 45 стандартов, сгруппированных в несколько разделов. Международные стандарты аудита базируются на следующих основополагающих принципах:

аудит может проводиться только лицом, имеющим аттестат аудитора, т. е. профессионалом с достаточным опытом работы, успешно сдавшим квалификационные экзамены;

аудитор должен быть независим от клиента;

аудитор должен соблюдать в своей деятельности Кодекс профессиональной этики;

аудитор должен высказывать в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента.

Международные стандарты аудиторской деятельности состоят из пяти взаимосвязанных последовательных частей:

1. Основные постулаты - это закономерности, логические принципы и необходимые условия, представляющие собой общую основу стандартов аудиторской деятельности.

2. Общие стандарты - это определенные качества и степень квалификации, которыми должен обладать аудитор, чтобы эффективно и профессионально выполнять задачи.

3. Рабочие стандарты - правила, которыми руководствуются аудиторы при выполнении задач аудита (планирование, надзор и контроль, сбор достоверных сведений и соответствующие изучения и оценка системы внутреннего контроля).

4. Стандарты отчетности и аудиторского заключения. В заключении должно быть указано, соответствует ли финансовая отчетность требованиям бухгалтерского учета.

5. Специфические стандарты (аудит международных коммерческих банков; особенности аудита малых предприятий; аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций; учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности.

Международные стандарты не превалируют над национальными стандартами. В разных странах по-разному применяют международные стандарты. Это связано с тем, что стандарты по возможности их практического применения делятся на несколько групп:

первая группа стандартов - это такие, которые в той или иной стране могут быть приняты сразу, целиком и полностью;

вторая группа - это стандарты, которые могут быть одобрены и приняты с незначительными изменениями;

к третьей группе относятся стандарты, нуждающиеся не только в уточнениях, но и в создании соответствующих экономических, политических и других условий для их ведения;

четвертая группа стандартов - это стандарты, использование которых в данной стране ограничено историческими тенденциями развития и национальной психологией.

Международная практика показывает, что для ведения цивилизованного аудита требуются две принципиально различные группы регулирующих документов:

первая группа - законодательные акты государства;

вторая группа - аудиторские стандарты и другие регуляторы, т.е. основополагающие принципы и приемы, а также этические нормы, которым должен следовать аудитор в своей профессиональной деятельности.

6. Права, обязанность и ответственность сторон по договору на оказание аудиторских услуг

При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор вправе:

1) самостоятельно определять формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности, а также количественный и персональный состав аудиторской группы, проводящей аудит;

2) исследовать в полном объеме документацию, связанную с финансово-хозяйственной деятельностью аудируемого лица, а также проверять фактическое наличие любого имущества, отраженного в этой документации;

3) получать у должностных лиц аудируемого лица разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме по возникшим в ходе аудита вопросам;

4) отказаться от проведения аудита или от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности в аудиторском заключении в случаях:

а) непредоставления аудируемым лицом всей необходимой документации;

б) выявления в ходе аудита обстоятельств, оказывающих либо способных оказать существенное влияние на мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица;

5) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

При проведении аудита аудиторская организация, индивидуальный аудитор обязаны:

1) предоставлять по требованию аудируемого лица обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о своем членстве в саморегулируемой организации аудиторов;

2) передавать в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг, аудиторское заключение аудируемому лицу, лицу, заключившему договор оказания аудиторских услуг;

3) обеспечивать хранение документов (копий документов), получаемых и составляемых в ходе проведения аудита, в течение не менее пяти лет после года, в котором они были получены и (или) составлены;

4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, вправе:

1) требовать и получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора обоснования замечаний и выводов аудиторской организации, индивидуального аудитора, а также информацию о членстве аудиторской организации, индивидуального аудитора в саморегулируемой организации аудиторов;

2) получать от аудиторской организации, индивидуального аудитора аудиторское заключение в срок, установленный договором оказания аудиторских услуг;

3) осуществлять иные права, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

При проведении аудита аудируемое лицо, лицо, заключившее договор оказания аудиторских услуг, обязано:

1) содействовать аудиторской организации, индивидуальному аудитору в своевременном и полном проведении аудита, создавать для этого соответствующие условия, предоставлять необходимую информацию и документацию, давать по устному или письменному запросу аудиторской организации, индивидуального аудитора исчерпывающие разъяснения и подтверждения в устной и письменной форме, а также запрашивать необходимые для проведения аудита сведения у третьих лиц;

2) не предпринимать каких бы то ни было действий, направленных на сужение круга вопросов, подлежащих выяснению при проведении аудита, а также на сокрытие (ограничение доступа) информации и документации, запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором. Наличие в запрашиваемых аудиторской организацией, индивидуальным аудитором для проведения аудита информации и документации сведений, содержащих коммерческую тайну, не может являться основанием для отказа в их предоставлении;

3) своевременно оплачивать услуги аудиторской организации, индивидуального аудитора в соответствии с договором оказания аудиторских услуг, в том числе в случае, когда аудиторское заключение не согласуется с позицией аудируемого лица, лица, заключившего договор оказания аудиторских услуг;

4) исполнять иные обязанности, вытекающие из договора оказания аудиторских услуг.

7. Методы аудиторской проверки. Типы аудиторской доказательности

Методы проверки принято подразделять на две группы: методы фактической проверки; методы документальной проверки. К основным методам фактической проверки, которыми могут пользоваться аудиторы, исходя из права самостоятельно определять формы и методы проверки, руководствуясь требованиями нормативных актов и условий договора с субъектом или содержания поручения государственных органов, относятся:

- осмотр;

- обследование;

- инвентаризация;

- контрольный запуск сырья и материалов в производство;

- лабораторный анализ качества материалов, товаров, сырья и готовой продукции;

- экспертная оценка;

- опрос;

- проверка объемов выполненных работ.

Осмотр. С помощью этого метода можно выяснить, например, условия хранения имущества, документов; состояние производственных, складских торговых помещений. Осмотру подвергают разнообразные объекты: территорию, места хранения материальных активов, документов, производственное и торговое оборудование, готовую продукцию, контрольно-кассовые машины. В процессе осмотра могут быть обнаружены доказательства, свидетельствующие о нарушениях или злоупотреблениях.

Обследование. Обследование представляет собой как бы продолжение

осмотра, но с одновременным ознакомлением с документами как

нормативными, так и оправдательными; с получением объяснений от ответственных лиц. Эффективные результаты дает обследование при проверках технологии производства продукции в цехах, порядка приема, хранения, отпуска и реализации продукции, товаров.

Инвентаризация. В соответствии с Федеральным законом 'О бухгалтерском учете' от 21.11.96 г. № 129-ФЗ предприятия обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой необходимо проверять и документально подтверждать их наличие, состояние и оценку.

Контрольный запуск сырья и материалов в производство применяют в тех случаях, когда необходимо установить фактический расход сырья или материалов на производстве, выход полуфабрикатов, готовой продукции, количество отходов. Применяют его и для проверки действующих или ранее действовавших на предприятии норм расхода сырья и материалов, технологического процесса, производительности оборудования и т.п. Для этого проводят соответствующий производственный эксперимент (например, изготовление образцов изделий, выпечка кулинарной продукции и др.).

Лабораторный анализ качества материалов, товаров, сырья и готовой продукции. Использование данного метода дает возможность контролировать качество поступающих материалов, товаров, сырья, а также готовой продукции и полуфабрикатов; позволяет выявить факты использования некондиционного сырья, несоблюдение норм расхода. Эти и другие факты могут свидетельствовать, например, о нарушении технологического режима, установленных норм и т.д. Анализ может проводиться отделом технического контроля или соответствующими специализированными организациями (инспекцией по качеству и др.). Изъятие проб (образцов) для лабораторного анализа должно производиться в соответствии с инструкциями о порядке инспектирования предприятий определенных отраслей народного хозяйства.

Экспертная оценка объектов проверки бывает необходима при исследовании специальных вопросов. В соответствии с Правилом (стандартом) аудиторской деятельности 'Использование работы эксперта', одобренным комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 25.12.96 г. (протокол N' 6) экспертом признается не состоящий в штате данной аудиторской организации специалист, имеющий достаточные знания и (или) опыт в определенной области (по определенному вопросу), отличной от бухгалтерского учета и аудита, и дающий заключение по вопросу, относящемуся к этой области. В качестве эксперта аудиторская организация может использовать работу специализированной организации, являющейся юридическим лицом. Так, может быть использована работа оценщика, инженера, геолога, актуария и (или) другого эксперта.

Опрос. Следует отметить, что аудиторам предоставлены права получать необходимые разъяснения и дополнительные сведения, а также необходимую информацию от третьих лиц (по письменному запросу).

Следовательно, к получению подобных объяснений и справок от должностных лиц прибегают в тех случаях, когда необходимо установить достоверность фактов в процессе проверки, реальность хозяйственной операции, достоверность данных, отраженных в документах. Опрос можно делать устно или письменно. Объяснения справочного характера не фиксируют, однако, для выяснения достоверности факта можно предложить работникам предприятия дать объяснения в письменной форме.

Проверка объемов выполненных работ. С помощью обмера проверяют:

- соответствие характера, количества и стоимости выполненных работ тем, которые указаны в актах приемки и нарядах, а также в проектах и смете;

- соответствие выполненных работ составу работ, предусмотренных сметными нормами, на основании которых составлены применяемые при расчетах единичные расценки, калькуляции и прейскурантные цены;

-законченность объектов, конструктивных элементов, этапов и видов работ или их частей. Такую проверку проводят различными способами, что зависит от характера работ и их результатов.

Аудиторские доказательства - информация, полученная аудитором в процессе формулирования выводов, на которых будет основано мнение аудитора.

Аудиторские доказательства представляют собой:

* документальные источники данных (первичные документы);

* документацию бухгалтерского учета (бухгалтерские записи, лежащие в основе финансовой отчетности);

* заключения экспертов;

* сведения из других источников.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения соответствующего комплекса тестов контроля и процедур проверки по существу.

8. Виды стандартных аудиторских отчетов и условия их формирования

Аудиторский отчет - документ, адресованный руководителю, собственнику, общему собранию участников (акционеров) хозяйствующего субъекта, содержащий подробные сведения о ходе аудиторской проверки, выявленных отклонениях от установленного порядка ведения бухгалтерского учета, нарушениях в финансовой отчетности, а также другую информацию, полученную в результате проведения аудиторской проверки и являющийся основанием для составления аудиторского заключения.

Аудиторское заключение - документ, содержащий выраженное в письменной форме мнение аудиторской организации о достоверности финансовой отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета требованиям, установленным законодательством, и доступный для пользователей финансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

Аудиторский отчет должен содержать:

а) название ('Аудиторский отчет' или ' Отчет аудиторской организации': оба названия равнозначны);

б) наименование адресата;

в) вводную часть;

г) аналитическую часть;

д) итоговую часть.

Аудиторский отчет должен быть подписан постранично аудитором (аудиторами), осуществлявшим аудиторскую проверку финансовой отчетности.

Аудиторский отчет направляется заказчику аудиторской проверки с указанием всех необходимых реквизитов заказчика.

В водной части аудиторского отчета содержатся реквизиты аудиторской организации, в том числе номер и дата лицензии на осуществление аудиторской деятельности, сведения об аудиторах и других лицах, участвовавших в аудиторской проверке, а также основание для проведения аудиторской проверки и общая характеристика деятельности хозяйствующего субъекта.

В аналитическую часть аудиторского отчета должны быть включены:

результаты проверки состояния бухгалтерского учета и финансовой отчетности;

результаты проверки соблюдения законодательства при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности;

результаты проверки правильности исчисления и уплаты налогов и других обязательных платежей;

Результаты проверки сохранности активов.

9. Информационная база аудита. Понятие существенности аудиторской информации

Аудит базируется на системе экономической информации, которая лежит в основе оптимальных управленческих решений. Создание рационального потока информации должно опираться на определенные принципы. Таковыми являются: выявление информационных потребностей и способов наиболее эффективного их удовлетворения, объективность отражения процессов производства, обращения, распределения и потребления, использования природных, трудовых, материальных и финансовых ресурсов, единство информации, поступающей из различных источников (бухгалтерского, статистического и оперативного учета), и плановых данных, устранения дублирования в первичной информации; оперативность информации, обеспечивающая применением новейших средств связи, всесторонняя разработка первичной информации на персональных компьютерах с выведением на их основе необходимых производных показателей; возможное ограничение объема первичной информации и повышение коэффициента ее использования; кодирование первичных данных с целью эффективного использования каналов связи и преобразующих устройств; разработка программ использования и анализа первичной информации для планирования и управления. Основной информационной базой аудита являются финансовая отчетность, учетные регистры и первичная документация.

Под уровнем существенности понимается, то предельное значение ошибки отчетности, начиная с которой квалифицированный пользователь перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения.

В аудиторской практике выделяют 3 основных уровня существенности:

1 уровень. Ошибки столь незначительные, что не могут повлиять на решение пользователей этой информацией (несущественные ошибки).

2 уровень. Материальные ошибки, влияющие на принятие пользователем тех или иных решений, но внешняя отчетность при этом объективно отражает реальную действительность.

3 уровень. Ошибки в учете и отчетности, которые ставят под сомнение достоверность и объективность отчетной информации в целом.

В аудиторской практике считается, что ошибка до 5% является незначительной, а больше 5% - материальной.

Согласно стандартам РФ каждая аудиторская фирма устанавливает уровень существенности для каждого клиента по следующей методике: при нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели, характеризующие достоверность отчетности экономического субъекта. Набор этих показателей может быть различен в зависимости от отраслевых особенностей деятельности организации.

10. Аудиторское заключение: порядок подготовки, структура и содержание, виды

Различают четыре вида аудиторских заключений: безусловно положительное, условно-положительное, отрицательное, отказ от выражения мнения.

В безусловно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что эта отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

В условно положительном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что, за исключением определенных в аудиторском заключении обстоятельств, бухгалтерская отчетность подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

В отрицательном аудиторском заключении мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами эта отчетность подготовлена таким образом, что она не обеспечивает во всех существенных аспектах отражение активов и пассивов экономического субъекта на отчетную дату и финансовых результатов его деятельности за отчетный период, исходя из нормативного акта, регулирующего бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Отказ аудиторской фирмы от выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в аудиторском заключении означает, что в результате определенных обстоятельств аудиторская фирма не может выразить и не выражает такое мнение в одной из установленных настоящим порядком форме.

Мнение аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должно быть выражено так, чтобы этому субъекту и пользователям были очевидны его содержание и форма.

Структура и содержание аудиторского заключения

Аудиторское заключение включает в себя²:

наименование;

адресата;

следующие сведения об аудиторе:

организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального аудитора - фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей деятельности без образования юридического лица; место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок действия лицензии;

членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

следующие сведения об аудируемом лице:

организационно-правовая форма и наименование;

место нахождения;

номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;

вводную часть;

часть, описывающую объем аудита;

часть, содержащую мнение аудитора;

дату аудиторского заключения;

подпись аудитора.

Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные обстоятельства в случае их появления.

Аудиторское заключение должно иметь наименование 'Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности' для того, чтобы отличить аудиторское заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными лицами аудируемого лица, советом директоров.

Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита⁴. Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица (акционерам), совету директоров и т.п.

Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее состава⁵.

Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации

Порядок подготовки аудиторского заключения регламентируется Международными стандартами аудита МСА 700 и MCA 700A, а также Федеральным законом 'Об аудиторской деятельности' и Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности № 6 'Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности'.

Согласно федеральному закону об аудиторской деятельности в Российской Федерации аудиторское заключение - это официальный документ, предназначенный для пользователей бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемых лиц, содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской организации, индивидуального аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица¹. Оно составляется в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и содержит мнение о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

Форма, содержание и порядок представления аудиторского заключения определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

11. Планирование аудита

-это один из обязательных этапов, который заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составлении общего плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур. Оно должно осуществляться в соответсвии с Федеральным правилом (стандартом) №3 'Планирование аудита', утвержденным Постановлением Правительства РФ от 23. 09.2002 года №696 , которое применяется к согласованному аудиту. Планирование способствует:

-уделение необходимого внимания важным областям аудита

-выявлению потенциальных проблем

-выполнению работы с оптимальными затратами, качественно и своевременно

-эффективному распределению работы между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке.

-координации работы адиторов и других специалистов.

Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности.

Получение информации о деятельности аудируемого лица является важной частью планирования работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Общий план аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

а) деятельность аудируемого лица, в том числе:

общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

общий уровень компетентности руководства;

б) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности результатов финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;

планы использования в ходе аудиторской проверки тестов средств контроля и процедур проверки по существу;

в) риск и существенность, в том числе:

ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

установление уровней существенности для аудита;

возможность (в том числе на основе аудита прошлых лет) существенных искажений или недобросовестных действий;

(в ред. Постановления Правительства РФ от 07.10.2004 N 532)

(см. текст в предыдущей редакции)

выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

г) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

д) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

привлечение экспертов;

количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

е) прочие аспекты, в том числе:

возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование аффилированных лиц;

особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов в соответствии с законодательством, правилами (стандартами) аудиторской деятельности и условиями конкретного аудиторского задания.

Программа аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспечен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита следует учитывать вопросы, указанные в пункте 9 настоящего правила (стандарта).

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.

12. Виды аудиторского риска

Любая деятельность сопряжена с определенной степенью риска , и аудиторская не является исключением.

Аудиторский риск- это риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения.

Для оценки аудиторского риска применяют количественные и качественные методы.

При количественном методе используют следующую модель аудиторского риска:

Р= Рнм * Рк * Рн

Рнм = неотъемлемый риск

Рк = риск средств контроля

Рн= риск необнаружения

Способ использования модели аудиторского риска заключается в отслеживании взаимосвязи между компонентами аудиторского риска , количеством и качеством необходимых аудиторских доказательств.

Качественным методом заключается в том, что аудитор исходя из соответствующего опыта , знания клиента, определяет аудиторский риск .

Аудитор должен оценить риск на этапе планирования. При проверке он получает дополнительную информацию об аудируемом лице и может изменить оценку уровня аудиторского риска, полученную во время планирования аудита.

Существует несколько видов риска:

РИСК СРЕДСТВ КОНТРОЛЯ- риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

При изучении эффективности применения средств внутреннего контроля аудитор принимает во внимание способ и последовательность их применения,, а так же учитывает, кем они применялись.

Неотъемлемый риск и риск средств контроля прямо пропорциональны планируемому количеству доказательств и обратно риску необнаружения.

РИСК НЕОБНАРУЖЕНИЯ- риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета.

Этот вид риска всегда будет присутствовать так как большая часть аудиторских доказательств. Представляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера.

По окончании аудита необходимо установить, подтвердились ли оценки риска среств контроля, риска необнаружения, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Если аудитор придет к выводу , что он не в состоянии снизить риск необнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса до приемлемо низкого уровня, это может служить основанием для подготовки по итогам проверки аудиторского заключения.

13. Аудит учетной политики предприятия

Изучение учетной политики является одним из важнейших моментов в процессе аудита. Цель изучения и оценки учетной политики заключается в формировании мнения о ее соответствии нормам действующего законодательства по бухгалтерскому учету и налогообложению. В целях повышения качества аудита бухгалтерской отчетности организации необходимо обратить внимание на обоснованность учетной политики аудируемого лица, а именно :

-принятого аудируемым лицом способа начисления амортизации основных средств.

-порядка признания аудируемым лицом управленческих и коммерческих расходов в себестоимости.

-признания аудируемым лицом курсовых разниц по причитающимся к оплате процентам по займам и кредитам и т.п.

В ходе аудиторской проверки аудитор должен определить:

-соответствует ли учетная политика в предыдущий период в отношении отдельных показателей и сопоставимой отчетности в учетной политике в текущий период.

- были сделаны надлежащие корректировки для отражения последствий изменения учетной политики

-были ли изменения учетной политики надлежащим образом раскрыты в бухгалтерской отчетности.

Информационной свадьбой для ознакомления с содержанием учетной политики являются:

Приказ (распоряжение) об учетной политике проверяемой организации.

Рабочий план счетов бухгалтерского учета

Перечень утвержденных форм первичных документов о форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности.

Правила документооборота и технологии обработки учетной информации

Утвержденные методики учета отдельных показателей и другие приложения к приказу об учетной политике проверяемой организации.

Пояснительная записка

-сведения, относящиеся к учетной политике организации

-избранные при формировании учетной политики отличные от предыдущего года способы ведения бух. учета.

-изменения в учтенной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году или периодах, следующих за отчетным

-дополнительные данные о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности, прекращении операции, связанных сторонах , прибыли, приходящейся на одну акцию.

Изучив и проанализировав представленную информационную базу, важно определить, не является ли формальным отношение руководства клиента к формированию и исполнению учетной политики. Наличие вовремя изданных и правильно оформленных приказа (распоряжения) об учетной политике и других соответствующих распорядительных документов не может в достаточной мере свидетельствовать об использовании учетной политики в качестве инструмента управления организацией.

Аудитор должен проверить, соблюдается ли установленный ПБУ 1/2008 порядок принятия политики:

-издан ли приказ (распоряжение) руководителя организации об учетной политике предприятия.

-утверждены ли рабочий план счетов , формы используемых нетиповых первичных документов, правила документооборота и технология обработки учетной информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок контроля хозяйственных операций и т.д.

-издавался ил приказ о дополнениях, вносимых в учетную политику

-издавался ли приказ об изменении учетной политики

Изменения в учетной политике могут иметь место в следующих случаях:

-изменения законодательства РФ и (или) нормативно-правовых актов по бухгалтерскому учету.

-разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета.

-существенного изменения условий хозяйствования.(может быть связно с реорганизацией , изменением видов деятельности)

Таким образом , информация об учетной политике является одним из объектов аудиторской проверки.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате аудиторской проверки:

-учетная политика не соответствует (не полностью соответствует) нормам законодательства РФ

-учетная политика датирована текущим годом (следовательно , может применяться только с 1 января следующего года)

-у организации отсутсвуют обязательные приложения к учетной политике (график документооборота, рабочий план счетов, перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах и др.)

-ведение учета в организации не соответствует методам, указанным в учетной политике организации.

14. Аудит учредительных документов и формирования уставного капитала

Цель аудита учредительных документов и формирования уставного капитала- проверка юридических оснований на право функционирования аудируемого лица, формирование мнения о достоверности данных, отражающих состояние уставного капитала, и их соответствии требованиям законодательства РФ.

Источниками информации, используемой при аудите учредительных документов и формирования уставного капитала , являются:

-государственные нормативные правовые акты

-внутрифирменные положения, принятые и действующие у аудируемого лица

-первичные учетные документы, подтверждающие операции с уставным капиталом, учетные регистры по счетам бухгалтерского учета, финансовая отчетность аудируемого лица.

-заявления и разъяснения аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите.

При аудите операций с уставным капиталом проверяют бухгалтерские счета:

- по которым непосредственно отражаются операции с уставным капиталом - '80 Уставный капитал', '75 Расчеты с учредителями'.

- проверяют предпосылки, сделанные с руководством аудируемого лица в финансовой отчетности - '01 Основные средства', '04 Нематериальные активы', '08 Вложения во внеоборотные активы' , ' 50 Касса', '51 Расчетный счет', '81 Собственные акции и доли', '91 Прочие доходы и расходы'

Аудит учредительных документов подразумевает проверку следующих оригиналов документов:

Свидетельство о государственной регистрации

Приказы и распоряжения

Переписка с учредителями и акционерами

Протоколы собраний с учредителей, акционеров о результатах закрытой подписки

Справки о постановке на учет в налоговом органе

Лицензии на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством РФ.

Реестр акционеров , представляемый на проверку открытыми акционерными обществами независимо от формы учета.

При проверке формирования уставного капитала необходимо установить правильность оценки имущества, вносимого в оплату акций. Денежная оценка этого имущества должна производиться по соглашению между учредителями (участниками) , а случаях , предусмотренных законодательством РФ , подлежит независимой экспертной оценке. Стоимость имущества по соглашению между учредителями не должна превышать стоимость по результатам экспертной оценки.

Если в сроки , установленные законодательством РФ , акции (доля) не оплачены, то они переходят обществу и подлежат реализации в течение года по стоимости не ниже номинала, либо должно быть принято решение об уменьшении размера уставного капитала. Если после уменьшения сумма уставного капитала окажется меньше минимального размера, установленного законодательством РФ , то необходимо объявить о ликвидации.

При аудите учредительных документов встречаются типичные ошибки и недостатки:

-деятельность осуществляется без наличия лицензии

-неправильное исчисление доходов от капитала, в частности определение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц

-необоснованное увеличение уставного капитала

-невнесение или не полное внесение учредителями долей в уставный капитал

-невыплата дивидендов по привилегированным акциям

-отсутствие реестра акционера

-несвоевременное внесение изменений в реестр акционеров

-неправильное оформление вносимых учредителями долей из уставного капитала.

-кредитовый остаток счета '80 Уставный капитал' не соответствует сумме уставного капитала в учредительных документах.

-наличие недооформленных и просроченных документов.

15. Аудит операций с основными средствами и нематериальными активами

Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение о достоверности и полноте информации об основных средствах, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Цель аудита нематериальных активов - составить обоснованное мнение о достоверности и полноте информации о них, отраженной в финансовой отчетности проверяемой организации.

Аудит проводится в соответствии с Законом об аудиторской деятельности и Федеральным стандартом аудита № 1 'Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности'.В ходе аудиторской проверки основных средств и нематериальных активов, если планом аудита не предусмотрено иное, аудиторы могут рассмотреть и связанные с ними области учета и статьи отчетности.Аудит основных средств, как и аудит нематериальных активов, может быть выполнен в несколько этапов, включая:определение цели и задач аудиторской проверки;планирование и разработка рабочей программы аудита;составление аудиторского отчета (письменной информации руководству аудируемого лица);разработку рекомендаций и предложений по оптимизации учета.Для достижения цели аудитору необходимо:

1) оценить систему внутреннего контроля организации-клиента;

2) определить методы проверки;

3) разработать программу аудиторских процедур по существу.

Для разработки эффективного подхода к аудиту основных средств и нематериальных активов на стадии планирования производится предварительная оценка системы внутреннего контроля, которая подтверждается или корректируется в ходе аудита. Процедуры тестирования заключаются в оценке системы внутреннего контроля, которая состоит из среды контроля (отношение руководства к системе контроля, к созданию условий контроля), средств контроля и системы бухгалтерского учета.

При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен:

-проверить наличие и действие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств и нематериальных активов;

-осуществить экспертизу порядка документального оформления фактов хозяйственной деятельности, изучить утвержденные графики и схемы документооборота;

-провести анализ соответствия применяемой формы учета;

-проверить наличие регистров налогового учета;

-установить, соблюдается ли установленный порядок подготовки и представления внутренней бухгалтерской отчетности, обобщить информацию о составе, масштабах и характере операций в проверяемом периоде.

При планировании аудита прежде всего составляется рабочая программа, в которой содержатся юридическая и экономическая характеристики организации, перечень источников аудиторских доказательств, тесты системы внутреннего контроля и аудиторские процедуры. Характеристика организации должна включать информацию о правовом статусе, степени технической оснащенности, объеме деятельности, месторасположении, наличии торговых связей и т. д.

В программу аудита целесообразно включить следующие контрольные процедуры:

-проверку соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам и к нематериальным активам;

-оценку сохранности и проверку наличия (инвентаризация или ее результаты);

-проверку документального оформления;

-проверку правильности формирования первоначальной (восстановительной) стоимости;

-проверку обоснованности и размера начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете;

-проверку операций с основными средствами в рамках заключенных договоров лизинга;

-анализ и обобщения результатов аудита.

Информационная база, используемая аудитором при проверке основных средств и нематериальных активов, включает:

-основные нормативные документы, регулирующие вопросы организации бухгалтерского учета и налогообложения;

-приказ об учетной политике организации;

-первичные документы по отражению операций;

-регистры синтетического и аналитического учета движения, используемые в организации;

-бухгалтерскую отчетность.

В соответствии с п. 7, 8 ПБУ 6/01 'Учет основных средств', утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 № 26н, объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

До принятия объекта к учету по счету 01 'Основные средства' согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 31.10.2000 № 94н, используется счет 08 'Вложения во внеоборотные активы', который предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве ОС. Затраты по приобретению отражаются по дебету счета 08, субсчет 08-4 'Приобретение объектов основных средств', в корреспонденции со счетом 60 'Расчеты с поставщиками и подрядчиками'.Сумма НДС, подлежащая уплате продавцу, отражается по дебету счета 19 'Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям', субсчет 19-1 'Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств', в корреспонденции со счетом 60. При погашении задолженности перед продавцом в учете делается запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51 'Расчетные счета'.Аудитор должен получить подтверждение прав собственности на объекты основных средств, при этом он должен учитывать, что в отдельных случаях (например, приобретение зданий, складов и др. недвижимых объектов) необходима государственная регистрация права. В соответствии с п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 № 34н, затраты на приобретение помещения, не оформленные документами, подтверждающими государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях, относятся к незавершенным капитальным вложениям. За регистрацию прав на недвижимое имущество взимается плата в размерах, установленных субъектами РФ (п. 2 ст. 11 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ 'О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним').

После окончания всех подготовительных работ по подготовке ОС к эксплуатации, присвоения инвентарного номера, на основании соответствующего акта ввода в эксплуатацию актив принимается к учету в составе основных средств, что отражается записью по дебету счета 01 'Основные средства' и кредиту счета 08.

Лизинг объектов основных средств Широкое распространение в настоящее время получили операции по приобретению объектов ОС в лизинг, что зачастую бывает связано с недостаточностью собственных средств. Аудитор должен учитывать данный аспект, так как он напрямую касается правомерности отражения объекта ОС в составе собственных средств.

Так, правоотношения сторон по договору финансовой аренды (лизинга) регулируются параграфом 6 'Финансовая аренда (лизинг)' гл. 34 'Аренда' ГК и Федеральным законом от 29.10.1998 № 164-ФЗ 'О финансовой аренде (лизинге)'. В соответствии со ст. 2 указанного Закона по договору лизинга арендодатель (лизингодатель) обязуется приобрести в собственность указанное арендатором (лизингополучателем) имущество (предмет лизинга) у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.

Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, считается собственностью лизингодателя и учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя по взаимному соглашению (п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 31 Федерального закона № 164-ФЗ).

Согласно п. 8 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 17.02.1997 № 15 (далее - Указания), и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то стоимость лизингового имущества (за минусом НДС), поступившего лизингополучателю, отражаетсяпо дебету счета 08 'Вложения во внеоборотные активы', например, субсчет 08-9 'Приобретение объектов основных средств по договору лизинга', в корреспонденции с кредитом счета 76 'Расчеты с разными дебиторами и кредиторами', например, субсчет 76-5 'Арендные обязательства'. При принятии полученного в лизинг оборудования к бухгалтерскому учету в состав основных средств его стоимость списывается с кредита счета 08, субсчет 08-9, в дебет счета 01 'Основные средства', например, субсчет 01-1 'Имущество, полученное по договору лизинга'. Начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей в этом случае отражается по дебету счета 76'Расчеты с разными дебиторами и кредиторами', субсчет 76-5, в корреспонденции со счетом 76, например, субсчет 76-6 'Задолженность по лизинговым платежам' (п. 9 Указаний). Погашение задолженности по лизинговым платежам отражается по дебету счета 76, субсчет 76-6, в корреспонденции с кредитом счета 51 'Расчетные счета'.Сумма НДС, подлежащая уплате лизингодателю, отражается по дебету счета 19 'Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям' в корреспонденции со счетом 76, субсчет 76-5. Сумму НДС, уплачиваемую лизингодателю в составе лизингового платежа, организация вправе принять к вычету на основании подп. 1 п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК по мере погашения задолженности перед лизингодателем по лизинговым платежам.

Согласно п. 11 Указаний при выкупе лизингового имущества и переходе его в собственность лизингополучателя на счете 01 'Основные средства' между субсчетами 01-1 и 01-2 'Собственные основные средства' и на счете 02 'Амортизация основных средств' между субсчетами 02-1 и 02-2 'Амортизация собственных основных средств' производятся внутренние записи, связанные с переносом данных с субсчета по учету имущества, полученного в лизинг, на субсчет учете собственных основных средств.При этом первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, на основании п. 1 ст. 257 НК признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК.Кроме того, ежемесячно в течение срока действия договора лизинга в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в целях налогообложения прибыли в соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 264 и подп. 3 п. 7 ст. 272 НК учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. В случае, если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые) платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со ст. 259 НК по этому имуществу амортизации.

В налоговом учете, так же как и в бухгалтерском, первоначальная стоимость объекта - предмета лизинга не изменяется, поскольку определяется на основе расходов лизингодателя на приобретение предмета лизинга и не зависит от величины платежей по договору лизинга (п. 1 ст. 257 НК).

Аудитор может столкнуться с ситуацией, когда первоначальная стоимость объектов основных средств выше договорной стоимости их приобретения, это может быть связано с модернизацией объекта. Операции по изменению первоначальной стоимости должны быть правильно документированы и занесены в инвентарную карточку. Изменение первоначальной стоимости ОС, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, согласно п. 14, 27 ПБУ 6/01 'Учет основных средств', допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов ОС. Таким образом, расходы организации на модернизацию объекта ОС увеличивают его первоначальную стоимость. В бухгалтерском учете расходы на модернизацию ОС отражаются по дебету счета 08 'Вложения во внеоборотные активы' в корреспонденции со счетами расчетов с соответствующими службами или поставщиками. Сформированная на счете 08 стоимость проведенной модернизации списывается в дебет счета 01.

факты в своей рабочей документации.

Выбытие основных средств При аудите выбытия объектов основных средств следует обратить внимание на причины и пути выбытия данных активов. Особенно это касается случаев, когда аудитор имеет определенные основания подозревать руководство аудируемого лица в недобросовестных действиях. Об этом может свидетельствовать продажа имущества по цене ниже остаточной или увеличенной крайне незначительно работникам организации и руководству.В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, при признании в бухгалтерском учете сумма поступления от продажи объекта ОС отражается в качестве операционного дохода по кредиту счета 91 'Прочие доходы и расходы' субсчет 91-1 'Прочие доходы'.

При выбытии объектов ОС к счету 01 'Основные средства' может открываться субсчет 'Выбытие основных средств'. В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации.

Аудитор должен проверить прекращение начисления амортизационных отчислений по объекту основных средств с первого числа месяца, следующего за месяцем списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 22 Положения по бухгалтерскому учету 'Учет основных средств' ПБУ 6/01.

Реализация объекта ОС на территории Российской Федерации облагается НДС (п. 1 ст. 146 НК). При этом налоговая база по НДС определяется в соответствии с п. 1 ст. 154 НК.

В целях налогообложения прибыли доходом от реализации признается выручка от реализации в том числе ОС, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные ОС, выраженных в денежной и (или) натуральной формах, за вычетом налогов, предъявленных покупателю (п. 1 ст. 248, п. 1, 2 ст. 249 НК).При реализации объектов ОС налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость этих объектов, определяемую в соответствии с п. 1 ст. 257 НК (подп. 1 п. 1 ст. 268 НК).

Кроме фактов реализации ОС аудитор должен обратить внимание на передачу объектов основных средств в счет вклада в уставные капиталы других организаций. В данном случае аудитор обращает внимание не только на законодательные аспекты таких операций, но и на виды передаваемого оборудования и их практическую ценность для производственного процесса организации, так как это может быть фактором, свидетельствующем о намерении аудируемого лица сократить или видоизменить производственную деятельность, и необходимо оценить возможность применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Приобретение нематериальных активов

Аудит нематериальных активов (далее - НМА) отличается от аудита основных средств тем, что в данном случае получение доказательств в виде инвентаризации приобретает больше правовой характер, т. е. аудитор обязан получить подтверждение того, что данный объект может числиться в составе НМА и организация имеет на него законно установленные права.Пунктом 3 ПБУ 14/2000 'Учет нематериальных активов', утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000 № 91н, определены условия принятия к учету активов в качестве нематериальных.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК (п. 3 ст. 257 НК). Таким образом, первоначальная стоимость нематериального актива в налоговом учете в данном случае будет соответствовать первоначальной стоимости этого актива, отраженной в бухгалтерском учете.

Сумма НДС, подлежащая уплате контрагенту, отражается по дебету счета 19 'Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям' в корреспонденции со счетом 60 'Расчеты с поставщиками и подрядчиками'.

Сформированная первоначальная стоимость нематериальных активов, принятых в эксплуатацию, списывается со счета 08, субсчет 08-5, в дебет счета 04 'Нематериальные активы'.Уплаченную сумму НДС организация имеет право принять к вычету на основании подп. 1 п. 2 ст. 171 НК в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК после принятия к учету соответствующего актива. Эта операция отражается в учете по кредиту счета 19 в корреспонденции с дебетом счета 68 'Расчеты по налогам и сборам'.

Амортизация нематериальных активов

Программа аудита амортизации объектов НМА схожа с программой по аудиту амортизации объектов ОС. Согласно п. 14 ПБУ 14/2000 'Учет нематериальных активов', утвержденного приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000 № 91н, стоимость нематериальных активов погашается посредством начисления амортизации одним из способов, указанных в п. 15 ПБУ 14/2000. Срок полезного использования определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход) (п. 17 ПБУ 14/2000).

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете либо путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (п. 20, 21 ПБУ 14/2000). Для обобщения информацииоб амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации, Планом счетов предназначен счет 05 'Амортизация нематериальных активов'. Сумма амортизации нематериальных активов отражается в учете по кредиту счета 05 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу).

Аудиторские процедурыС помощью аудиторских процедур осуществляется проверка достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. При обнаружении нарушений аудитор определяет их характер и суть, а также уровень существенности. При этом аудитор описывает аудиторские процедуры или методы обнаружения нарушений, порядок построения аудиторской выборки при ее применении, т. е. обосновывает достаточность аудиторских доказательств. По результатам проведенных аудиторских процедур аудитор может разработать рекомендации по устранению ошибок в бухгалтерском учете и совершенствованию системы бухгалтерского учета.

Проверка правильности учета основных средств и нематериальных активов может быть сплошной (при небольшом количестве объектов) или выборочной.

Объем выборки для проверки сальдо по счетам учета основных средств и нематериальных активов и операций с ними определяют на основе оценки аудиторских рисков, проведенной на стадии планирования аудита. В ходе проверки при уточнении оценки системы внутреннего контроля и аудиторского риска объем выборки может быть изменен.

Если у организации достаточно большое количество объектов, то при проверке сальдо по счетам учета основных средств и нематериальных активов могут применяться статистические методы выборки. Если количество объектов не столь велико, применяются нестатистические методы. Количество операций с основными средствами (приобретение и выбытие), как правило, невелико, поэтому в отношении операций применяются нестатистические методы выборки.

При выборочной проверке аудитору необходимо предварительно разделить на подсовокупности (стратифицировать) всю совокупность основных средств, чтобы отобранными для проверки могли быть с равной вероятностью элементы всех подсовокупностей.

Например, совокупность основных средств организации может быть разделена на подсовокупности по следующим признакам:ьтерриториальная обособленность. В выборку должны с равной вероятностью попасть основные средства, расположенные в различных обособленных подразделениях проверяемой организации;производственные характеристики. Для выборочной проверки необходимо отобрать основные средства, используемые на различных стадиях производственного процесса в организации или в разных производствах, если организация является многопрофильной. Например, если организация осуществляет добычу и переработку полезных ископаемых, в выборку должны попасть как основные средства, используемые при добыче, так и основные средства, используемые при переработке полезных ископаемых;

классификация в отчетности. Если в отчетности основные средства классифицированы по нескольким группам, например, земельные участки, здания и сооружения, машины и оборудование и т. д., необходимо, чтобы в выборку попали основные средства, отраженные по каждой статье. Аудитор может принять решение не проверять элементы по какой-либо из статей классификации основных средств, если она значительно меньше уровня существенности и возможные нарушения не повлияют на достоверность финансовой отчетности организации в целом;

классификация по амортизационным группам. Основные средства организации разделены на несколько амортизационных групп. В выборку должны попасть основные средства из разных амортизационных групп;

другие классификации, в зависимости от особенностей проверяемой организации.

С помощью процедуры прослеживания проводится проверка соответствия:

1) показателей форм бухгалтерской отчетности по основным средствам;

2) показателей отчетности и Главной книги;

3) показателей Главной книги и регистров синтетического и аналитического учета.

Сверка показателей отчетности по основным средствам должна быть оформлена рабочими документами. Дальнейшая проверка проводится по результатам сверки данных Главной книги с показателями регистров синтетического и аналитического учета. Сверяются данные инвентарных карточек синтетического учета основных средств. Аудитор может проверить соответствие показателей движения основных средств по группам формы № 5 с данными аналитического учета по инвентарным карточкам. На данном этапе проверки аудитор с помощью процедуры прослеживания проверяет правильность отражения данных первичных документов в регистрах аналитического и синтетического учета, записей в Главной книге. Это позволяет ему убедиться в том, правильно ли отражена операция в бухгалтерском учете.

Поскольку нематериальные активы не имеют физической формы, то убедиться в их существовании аудитор может только путем проверки документов, подтверждающих права организации на соответствующие нематериальные активы. К таким документам относятся свидетельства о регистрации товарных знаков, патенты, свидетельства на полезную модель и т. п. Ознакомиться с этими документами аудитор может в юридической службе организации или других службах, в обязанности которых входит регистрация прав организации на нематериальные активы.

Кроме того, аудитор должен убедиться в том, что права организации на нематериальные активы, приобретенные в прошлых периодах и отраженные в финансовой отчетности на конец проверяемого периода, не утрачены. Убедиться в этом аудитор может путем опроса юристов клиента и его руководства на предмет существования судебных споров относительно прав организации на нематериальные активы.

Существуют нематериальные активы (патенты, свидетельства на полезную модель и т. п.), права на которые в соответствии с законодательством действуют определенный срок. По рабочим документам прошлого года аудитор должен убедиться в том, что сроки действия прав на нематериальные активы, отраженные в отчетности организации, на конец отчетного периода не истекли.Документирование аудиторских процедур, произведенных в ходе проверки основных средств и нематериальных активов, осуществляется в соответствии с Федеральным стандартом аудита № 2 'Документирование аудита', методическими рекомендациями 'Документирование' (в соответствии с МСА) и внутрифирменными стандартами аудиторской организации.

16. Аудит планирования, формирования и контроля расходов организации на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг)

Цель аудита расходов огранизации -- выражение мнения о достоверности показателей в финансовой отчетности по расходам и соответствии ведения их учета требованиям нормативных актов.

Согласно п. 16 ПБУ 10/99 ?Расходы организации? расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

б) сумма расхода может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива .

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность . Источниками используемой информации при аудите расходов по обычным видам деятельности являются:

-- государственные нормативные акты;

-- внутрифирменные положения по планированию, учету, контролю расходов, принятые и утвержденные аудируемым лицом;

-- договорная документация, первичные учетные документы, учетные регистры, финансовая отчетность;

-- заявления и разъяснения руководства аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите.

При аудите расходов по обычным видам деятельности проверяют бухгалтерские счета:

-- по которым непосредственно отражаются операции по формированию расходов, -- 20 ? Основное производство?, 23 ?Вспомогательное производство?, 25 ?Общепроизводственные расходы?, 26 ?Общехозяйственные расходы?, 29 ?Обслуживающие производства и хозяйства?;

-- проверяются предпосылки, сделанные руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, -- 02 ?Амортизация основных средств?, 04 ?Нематериальные активы?, 05 ?Амортизация нематериальных активов?, 10 ?Материалы?, 16 ?Отклонение в стоимости материальных ценностей?, 28 ?Брак в производстве ?, 43 ?Готовая продукция?, 60 ?Расчеты с поставщиками и подрядчиками?, 68 ?Расчеты по налогам и сборам?, 69 ? Расчеты по социальному страхованию

и обеспечению?, 70 ?Расчеты с персоналом по оплате труда?, 76 ?Расчеты с дебиторами и кредиторами?, 90 ?Продажи?, 96 ?Резервы предстоящих расходов и платежей?, 97 ?Расходы будущих периодов? и др.

Для проведения аудита расходов на производство продукции необходимо подготовить план и программу. При разработке общего плана аудитор должен принимать во внимание:

-- деятельность аудируемого лица и ее влияние на системы бухгалтерского и внутреннего контроля в целом и в части расходов по обычным видам деятельности;

-- риск и существенность;

-- характер, временные рамки, объем аудиторских процедур;

-- значимость данного раздела для проведения аудита;

-- влияние КОД на организацию и ведение учета расходов;

-- наличие внутреннего аудита и его функции в отношении этих операций;

-- необходимость координации направления, текущего контроля работы аудиторского персонала;

-- форму и сроки предоставления аудиторского заключения .

Программа может быть подготовлена в форме тестов средств контроля операций по формированию расходов по обычным видам деятельности, тестов групп однотипных операций, остатков на бухгалтерских счетах.

Тесты средств контроля для оценки организации и функционирования системы внутреннего контроля аудируемого лица в части расходов проводятся в отношении:

* структурных подразделений и лиц, уполномоченных принимать решения по использованию активов в производстве, определению потребности в них;

* применяемой классификации и порядка учета расходов по обычным видам деятельности;

* системы документооборота по учету операций по формированию расходов по обычным видам деятельности;

* влияния специфики производства на организацию и ведение учета расходов;

* утвержденных и фактически применяемых процедур текущего контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации, ведением учета расходов.

Тесты групп однотипных операций остатков на бухгалтерских счетах учета доходов включают себя рассмотрение следующих вопросов.

Существование и возникновение:

* в учете отражены все факты реализации продукции в отчетном периоде;

* величина дебиторской задолженности в финансовой отчетности за реализованную продукцию подтверждена инвентаризацией;

* все записи в учете выполнены на основании первичных учетных документов;

* факты реализации продукции имели место в соответствующем периоде и относятся к деятельности аудируемого лица.

2. Права и обязанности:

* все сделки по реализации продукции осуществлены в соответствии с договорами, законодательством Российской Федерации и не противоречат нормативным актам;

* реализованная продукция принадлежала аудируемому лицу на законных основаниях;

* все операции по реализации продукции санкционированы уполномоченным лицом;

* аудируемое лицо имеет право на взыскание суммы дебиторской задолженности по реализованной продукции, отраженной в финансовой отчетности;

* организованный у аудируемого лица процесс выставления и учета счетов-фактур для определения НДС соответствует требованиям законодательства Российской Федерации.

3.Стоимостная оценка:

* стоимость готовой продукции отражена в финансовой отчетности в соответствии с учетной политикой, законодательством Российской Федерации;

* дебиторская задолженность за реализованную продукцию представлена в финансовой отчетности в правильной оценке;

* доходы по обычным видам деятельности представлены в финансовой отчетности, налоговой декларации в правильной оценке.

4.Полнота:

* обязательства покупателей представляют полный объем задолженности за реализованную продукцию;

* отсутствуют факты не отраженных операций по поступлению готовой продукции, ее реализации;

и при подготовке финансовой отчетности соблюдается тождественность аналитического, синтетического учета, Главной книги.

5.Точное измерение:

* при подготовке первичных учетных документов, выполнении записей в учетных регистрах, переносе показателей в отчетность соблюдена арифметическая точность, все расчеты выполнены правильно ;

* доходам по обычным видам деятельности соответствуют расходы, и они включены в соответствующие периоды.

6. Представление и раскрытие:

* доходы правильно классифицированы в бухгалтерском, налоговом учетах;

* выручка в финансовой отчетности сформирована с учетом соблюдения условий ее признания;

* доходы соответствующим образом раскрыты в финансовой отчетности

В учете расходов по производству продукции встречаются следующие типичные ошибки и нарушения.

1. Организация учета:

и в учетной политике не раскрыты положения по признанию расходов в учете, оценке незавершенного производства, порядку списания и распределения общехозяйственных расходов;

* отсутствует график документооборота;

* не осуществляется контроль за использованием активов для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг);

* не проводится инвентаризация незавершенного производства перед составлением годового отчета.

2. Ведение учета:

* несоблюдение положений учетной политики при формировании расходов;

* неправильное формирование расходов по переработке давальческого сырья;

* отражение расходов в учете не в соответствующий период времени;

* несоответствие расходов аудируемого лица доходам;

* неправильное определение стоимости незавершенного производства, готовой продукции;

* отсутствие документов, подтверждающих расходы;

* неведение аналитического учета по видам продукции (работам, услугам);

* неправильное включение расходов будущих периодов в текущие расходы организации;

* отсутствие документального подтверждения расходов непроизводительного характера;

* неправильная оценка стоимости товарно-материальных ценностей, включенных в расходы;

* необоснованное включение в расходы затрат по оплате труда, отчислений по единому социальному налогу;

*необоснованное включение затрат в состав общепроизводственных, общехозяйственных расходов;

* распределение общепроизводственных, общехозяйственных расходов, не соответствующее положениям учетной политики;

* неправильное определение суммы амортизации по амортизируемому имуществу.

Существенные недостатки, выявленные по результатам проверки расходов по обычным видам деятельности, должны быть отражены в рабочих документах аудитора и представлены руководителю аудируемого лица. Аудитору необходимо оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности.

17. Аудит продаж продукции (реализации работ, услуг)

Аудит реализации готовой продукциизавершается проверкой правильности исчисления прибыли, которая формируется как прибыль от продажи продукции (работ, услуг). Прибыль от продажи продукции -это превышение выручки от реализации продукции (работ, услуг) без НДС, акцизов и иных косвенных налогов над затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции. Для определения достоверного финансового результата от продаж аудитору необходимо проверить соблюдение следующих условий:

* оформление надлежащим образом всех операций по отгрузке готовой продукции;

* своевременное отражение продажи на соответствующих счетах учета;

* определение правильной стоимостной оценки реализованной продукции;

* правильная классификация сумм продаж;

* точное отражение на счетах бухгалтерского учета сумм дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг).

Аудит цикла продаж продукции -- это хозяйственные операции, связанные с реализацией готовой продукции (работ, услуг), приводящие к образованию дебиторской задолженности, а также выявление финансового результата от этих операций.

Операции цикла реализации играют основную роль в формировании результатов хозяйственной деятельности организации, поэтому их достоверность весьма важна. При проверке цикла реализации аудитор, с одной стороны, располагает внутренними источниками доказательств (расчеты себестоимости реализованной продукции, накладные на отпуск продукции, акты ликвидации основных средств), а с другой стороны -- внешними документами (счета, акцептованные покупателями). Для успешного проведения проверки аудитору следует хорошо представлять характер рынков сбыта продукции, выпускаемой аудируемым субъектом, конкурентную ситуацию на этих рынках, иметь представление о платежеспособности покупателей.

Центром аудита цикла реализации является подтверждение дебета и кредита счета 90 'Продажи'. Соответственно проверке подвергаются кредит счетов 43 'Готовая продукция', 20 'Основное производство', 26 'Общехозяйственные расходы' (в случае списания управленческих расходов в дебет счета 90), 44 'Расходы на продажу' с целью подтверждения записей по дебету счета 90 'Продажи'. Одновременно на основании выставленных счетов проводится проверка записей по дебету счета 62 'Расчеты с покупателями и заказчиками' с подтверждением записей по кредиту счета 90 'Продажи' и правильности выделения НДС.

Цели аудита цикла реализации продукции позволяют определить:

по предпосылкам 'Существование' и 'Возникновение' -- что: в бухгалтерском учете отражены факты продажи продукции, реально имевшие место в течение отчетного периода;

величина дебиторской задолженности покупателей и заказчиков, отраженная в отчетности, подтверждена данными тщательно проведенной инвентаризации и согласована с дебиторами;

все записи в бухгалтерских регистрах имеют документальное подтверждение;

по предпосылке 'Права и обязанности' -- что: все сделки по продаже продукции обусловлены условиями договорных отношений, не противоречащих действующему законодательству;

при реализации продукции соблюдаются требования лицензионного законодательства;

величина дебиторской задолженности, отраженная в бухгалтерской отчетности, представляет величину, в отношении которой имеются законные права на ее взыскание;

реализуемая продукция принадлежит организации на законных основаниях;

все торговые операции санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;

документы, отражающие операции по продаже продукции, соответствуют требованиям нормативных и законодательных актов;

по предпосылкам 'Полнота' и ' Точность измерения' -- что: обязательства, отраженные на счетах бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками, представляют полный объем реальной к взысканию задолженности за проданную им готовую продукцию;

в бухгалтерской отчетности отражены все сделки по продаже готовой продукции, имевшие место в отчетном периоде;

счета покупателям выставлены на основании точных расценок и с указанием точного количества отгруженной продукции;

все операции по продаже продукции регистрируются в бухгалтерском учете своевременно;

при определении финансового результата от продажи продукции учтены себестоимость всей реализованной продукции и сумма всех затрат, связанных с реализацией продукции;

соблюдены учетные требования полноты и непротиворечивости;

по предпосылкам 'Представление и раскрытие' -- что: дебиторская задолженность должным образом классифицирована по видам, срокам погашения и реальности взыскания при отражении в бухгалтерской отчетности;

выручка от реализации продукции отражается в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договоров, а не в зависимости от фактического получения денежных средств;

доходы и расходы, связанные с реализацией продукции, правильным образом классифицированы при включении в отчет о прибылях и убытках;

в случае различия вариантов определения выручки для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения организованная система учета позволяет определить объем выручки для различных целей;

по предпосылкам ' Стоимостная оценка' -- что: дебиторская задолженность покупателей и заказчиков включена в отчетность в правильной оценке, с учетом результатов инвентаризации задолженности на предмет реальности взыскания и с учетом созданных резервов по сомнительным долгам;

рублевая оценка дебиторской задолженности в иностранной валюте определена в соответствии с требованиями нормативных документов и правильно переоценивается;

выручка от продажи продукции отражена в бухгалтерском учете в верной оценке, совпадающей с информацией, содержащейся в первичных документах;

правильно исчислены суммы НДС, налога с продаж, акцизов для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения;

НДС выделен отдельной строкой суммарно в договорах, счетах, счетах-фактурах;

организован процесс выставления и учета счетов-фактур для исчисления НДС. Суммы, отраженные в счетах-фактурах, совпадают с суммами, отраженными в счетах и договорах, накладных.

Аудитор осуществляет арифметический контроль формирования показателя прибыли (убытка) от продаж по данным учетных регистров по счету 90 'Продажи'.

Затем, используя метод прослеживания, он обобщает результаты ранее выполненных расчетов влияния выявленных отклонений на показатели отчета о прибылях и убытках:

* выручку (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг;

* себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг;

* валовую прибыль;

* коммерческие расходы;

* управленческие расходы;

* прибыль (убыток) от продаж.

Кроме того, аудитор должен установить правильность применяемых схем корреспонденций счетов по учету формирования финансовых результатов и распределения прибыли. Обоснованность сделанных в учетных регистрах записей по каждому из проверяемых счетов аудитор выясняет путем анализа (прослеживания) первичных документов, послуживших основанием для совершения хозяйственных операций.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 'Продажи', кроме субсчета 90_9 'Прибыль/убыток от продаж', закрываются внутренними записями на субсчет 90_9 'Прибыль/ убыток от продаж'.

18. Аудит прибыли от продажи продукции (работ, услуг)

Аудит реализации готовой продукции завершается проверкой правильности исчисления прибыли, которая формируется как прибыль от продажи продукции (работ, услуг).

Прибыль от продажи продукции - это превышение выручки от реализации продукции (работ, услуг) без НДС и акцизов над затратами на . производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции. Для определения достоверного финансового результата от продаж аудитору необходимо проверить соблюдение следующих условий:

- оформление надлежащим образом всех операций по отгрузке готовой продукции;

- своевременное отражение продажи на соответствующих счетах учета;

- определение правильной стоимостной оценки реализованной продукции;

- правильная классификация сумм продаж;

- точное отражение на счетах бухгалтерского учета сумм дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг).

Прибыль или убыток от продаж выявляется на счете 90 'Продажи'. Этот счет заменил ранее используемый счет 46 'Реализация продукции (работ, услуг)'. Следует отметить, что структура счета 90 'Продажи' существенно отличается от структуры счета 46, поскольку он фактически разделен на несколько отдельных счетов, из которых следует обратить внимание на два отдельных субсчета: 90-1 'Выручка' и 90-2 'Себестоимость продаж' (основные статьи оборотов по кредиту и дебету бывшего счета 46 'Реализация продукции (работ, услуг)' соответственно).Аудитор проверяет, чтобы аналитический учет по счету 90 'Продажи' был организован по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказанных услуг, а также по регионам продаж и другим направлениям, необходимым для управления организацией. Ведение такого учета позволяет соблюдать при составлении отчетности требование существенности, а также формировать и отражать при составлении пояснительной записки к бухгалтерской отчетности информацию по сегментам, которая регулируется Положением по бухгалтерскому учету 'Информация по сегментам' (ПБУ 12/2010).

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 'Продажи', кроме субсчета 90-9 'Прибыль/убыток от продаж', закрываются внутренними записями на субсчет 90-9 'Прибыль/убыток от продаж'.Формирование счета 90 'Продажи' играет важную роль в определении финансовых результатов деятельности организации. По кредиту данного счета указываются операции по продажам, которые являются предметом деятельности организации. На этом счете отражается выручка по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; покупным изделиям, приобретенным для комплектации; товарам; строительным, проектно-изыскательским, научно-исследовательским, геологоразведочным и иным работам; услугам по перевозке грузов и пассажиров и т.д. При учете выручки от реализации продукции (работ, услуг) аудитор должен проверить, соблюдается ли принцип начисления.В бухгалтерском учете Доход (выручка) от продажи по обычным видам и предметам деятельности организации отражается в соответствии с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления), т.е. по мере отгрузки товаров, работ и услуг и предъявления к оплате расчетных документов проводятся записи по дебету счета 62 'Расчеты с покупателями и заказчиками' и кредиту счета 90 'Продажи'.В соответствии со ст. 317 ГК РФ организации могут оценить свои денежные обязательства в рублях или суммах, эквивалентных определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. Если стоимость товаров (работ, услуг) в соответствии с договором определяется в рублях, то подлежащая оплате сумма определяется на дату исполнения товарной части сделки и предъявления организациям-покупателям (заказчикам) расчетных документов к оплате за отгруженную продукцию или на дату поступления денежных средств на расчетный счет организации. Если стоимость отгруженной продукции (работ, услуг) оценивается в иностранной валюте, то выручка пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на день предъявления счетов и иных расчетных документов к оплате за отгруженную продукцию, либо дату зачисления денежных средств на валютный счет организации. Если продукция оценивается в условных денежных единицах в иностранной валюте, то подлежащая оплате сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных единиц на день платежа, если иной курс или дата не установлены законодательством или договором.Если в хозяйственной практике организации используются бартерные операции, то аудитор должен проверить наличие и содержание договоров или контрактов на такие операции и корреспонденцию счетов по бухгалтерскому учету товарообменных операций.В соответствии с действующим порядком товарообменные операции представляют собой безвалютный, но оцененный и сбалансированный обмен товарами, оформленный единым договором (контрактом), В основе его лежит договоренность о взаимной поставке товаров в строго установленном количестве. При этом оценка выручки производится по стоимости ценностей, полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость таких ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных ценностей.Аудитор проверяет, какие цены используются при реализации продукции (работ, услуг) и какими документами подтверждается их уровень и устанавливаются договорные взаимоотношения с покупателями и заказчиками.

Показатель выручки от реализации продукции (работ; услуг) трактуется в бухгалтерском учете и налогообложении следующим образом:

- в бухгалтерском учёте - это сумма, на которую покупателю (заказчику) предъявлены расчетные документы к оплате за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

- в налогообложении - это сумма денежных средств, поступивших за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, или сумма, на которую покупателю (заказчику) предъявлены документы к оплате. аудит проверка прибыль вложение

Согласно ст. 40 НК РФ, для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Этой же статьей предусмотрено, что налоговые органы вправе в определенных случаях контролировать правильность применения цен сторонами. Организация вправе самостоятельно произвести корректировку цены для целей налогообложения и уплатить образующуюся в результате корректировки разницу налога. Корректировка цены реализации для целей налогообложения в бухгалтерском учете не отражается, поскольку она не отвечает требованию достоверности бухгалтерского учета. Организация должна отражать не скорректированную сумму, а цену, согласованную в договоре сторонами сделки. В бухгалтерском учете отражается лишь увеличение налоговых обязательств организации вследствие произведенной корректировки, т.е. до начисления налога. Аудитор должен проверить наличие содержания приказа по учетной политике и методы расчета выручки от реализации продукции (работ, услуг) при определении финансового результата деятельности организации. Для обеспечения достоверности прибыли (убытка) от продажи аудитор проверяет, насколько правильно учитываются операции при отгрузке и реализации продукции и расходы, связанные со сбытом продукции, или коммерческие расходы. При этом счета на продажу должны выставляться своевременно, т.е. по мере совершения операции. Это предотвращает риск случайных пропусков в учете. Помимо полного и достоверного учета данных о проданной продукции (выполненных работах, оказанных услугах), важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Бухгалтерской финансовой отчетностью.

19. Аудит прочих доходов и расходов организации

Основная цель аудиторской деятельности -- установление достоверности бухгалтерской отчетности экономических субъектов и соответствия совершенных ими финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующими в РФ. Задача аудиторской проверки прочих доходов и расходов, состоит из следующих вопросов, на которые должен ответить аудитор:

Бухгалтерский учет прочих доходов и расходов соответствует положениям нормативных актов.

Данные аналитического и синтетического учета по счету 91 'Прочие доходы и расходы' соответствуют данным главной книги и баланса.

Корреспонденция счетов по счету 91 'Прочие доходы и расходы' составлена в соответствии с положениями нормативных актов.

Свою работу аудитор начинает с ознакомления с проверяемым экономическим субъектом, для чего изучает учредительные документы, виды деятельности, учетную политику организации и т.д. Необходимо также ознакомиться с отчетностью, ее основными показателями, с тем, чтобы выявить масштабы деятельности организации и результаты ее работы за исследуемый период.

Аудиторская проверка ограничена во времени, поэтому для того, чтобы своевременно и качественно провести аудит, к ней следует тщательно подготовиться. Необходимым средством такой подготовки является планирование аудита.

Планируя порядок проведения аудита аудиторская организация должна руководствоваться как общими, так и частными принципами проведения аудита, а именно: комплектность, непрерывность, оптимальность.

При планировании аудита выделяют следующие основные этапы:

- предварительное планирование;

- подготовка и составление общего плана аудита;

- подготовка и составление программы аудита.

Аудиторская организация и индивидуальный аудитор обязаны планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно.

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки.

Планируя аудиторскую проверку, необходимо установить существенность - максимально допустимый размер ошибочной суммы, которая может быть показана в отчетности и рассматривается как несущественная, т.е. не вводящая пользователей в заблуждение.

Для расчета уровня существенности пользуются данными из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

При разработке общего плана аудита аудитору необходимо принимать во внимание:

- деятельность аудируемого лица;

- системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- аудиторский риск и существенность;

- характер, временные рамки и объем процедур;

- координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы;

- прочие аспекты.

На основании плана работ перед началом аудита составляется программа проверки. По существу, программа аудита является более детальным развитием плана аудита для полного сбора информации. В программе детально описываются все процедуры, необходимые для реализации плана аудиторской проверки, а также цели и задачи по каждому участку проверки.

Далее аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем планируемых аудиторских доказательств, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. Важным элементом аудиторской деятельности при планировании аудита является аудиторский риск.

Аудиторский риск - риск неэффективности аудиторской проверки, то есть риск выдачи заключения о достоверности бухгалтерской отчетности при наличии в ней существенных ошибок и пропусков.

АР = НР * РСК * РН, (1)

где АР - аудиторский риск;

НР - неотъемлемый риск, характеризует вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутреннего контроля.

РСК - риск средств контроля, характеризует степень надежности бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля.

РН - риск необнаружения, является показателем эффективности и качества работы аудитора.

Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, достаточное для планирования аудита и разработки эффективного подхода к проведению аудита. При оценке аудиторского риска аудитор использует свое профессиональное суждение. Аудитор должен разработать аудиторские процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск является произведением всех трех показателей.

Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость, то есть чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур.

Порядок проведения аудита прочих доходов и расходов включает ряд последовательных этапов:

Сверка данных аналитического учета прочих доходов и расходов с оборотами и остатками синтетического учета.

При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 91 синтетического учета прочих доходов и расходов.

Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 91 учета прочих доходов и расходов.

Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.

Проверка правильности учета прочих доходов и расходов.

При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке учета прочих доходов и расходов.

Согласно Инструкции по применению плана счетов, для обобщения информации о прочих доходах и расходах, предназначен счет 91 'Прочие доходы и расходы'

При аудите необходимо установить правильность отражения в бухгалтерском учете следующих видов доходов:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, - в корреспонденции со счетом 76 'Расчеты с разными дебиторами и кредиторами' (субсчет 'Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам');

- поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров, -в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- поступления от операций с тарой - в корреспонденции со счетами учета тары и расчетов;

- проценты, полученные (подлежащие получению) за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации, - в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений или денежных средств;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- поступления, связанные с безвозмездным получением активов, - в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, - в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности;

- курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;

- прочие доходы.

При аудите также необходимо установить правильность отражения в бухгалтерском учете следующих видов расходов:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, товаров, продукции, - в корреспонденции со счетами учета затрат;

- расходы по операциям с тарой - в корреспонденции со счетами учета затрат;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, уплаченные или признанные к уплате, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств;

- расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, - в корреспонденции со счетами учета затрат;

- возмещение причиненных организацией убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов, начислений амортизации и др.;

- отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам - в корреспонденции со счетами учета этих резервов;

- суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, - в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности;

- курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.;

- расходы, связанные с рассмотрением дел в судах, - в корреспонденции со счетами учета расчетов и др.;

- прочие расходы.

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 'Прочие доходы и расходы' (кроме субсчета 91-9 'Сальдо прочих доходов и расходов'), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9 'Сальдо прочих доходов и расходов'.

Аналитический учет по счету 91 'Прочие доходы и расходы' ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

При проверке необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок: умышленных (преднамеренных) и неумышленных (непреднамеренных).

В качестве примера можно привести следующие виды непреднамеренных ошибок:

- неправильное отнесение прочих расходов к тому или иному периоду;

- расходы, которые ещё фактически не были понесены, были отражены в бухгалтерских регистрах экономического субъекта;

- ошибочное отнесение понесённых расходов на увеличение стоимости активов, либо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимость активов, на счета учёта;

- неверная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счёт 84 'Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)'.

Примерами преднамеренного искажения данных бухгалтерской отчётности в отношении указанных расходов являются:

- намеренное занижение расходов путём пропуска сумм;

- намеренное завышение расходов путём искажения сумм или неправильного отнесения расходов к тому или иному периоду;

- неправильная классификация расходов для обеспечения выполнения или завышения запланированных показателей результатов деятельности;

- намеренное завышение расходов для сокрытия фактов ненадлежащего использования денежных средств;

- оплата фиктивных расходов.

Выявленные ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчётности.

По результатам аудита следует подготовить мнение аудитора по вопросам правильности учета прочих доходов и расходов, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчёта, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

20. Аудит операций с денежными средствами

Цель проверки аудита операций с денежными средствами -- формирование мнения о достоверности показателей в финансовой отчетности, характеризующих денежные средства, и соответствии ведения бухгалтерского учета этих операций требованиям законодательства Российской Федерации. Источниками используемой информации при аудите операций с денежными средствами являются:

-- государственные нормативные акты;

-- внутрифирменные положения по планированию, учету и контролю операций с денежными средствами, принятые и утвержденные руководством аудируемого лица;

-- договорная документация, первичные учетные документы, учетные регистры, финансовая отчетность;

-- заявления и разъяснения руководства аудируемого лица, заключения экспертов, результаты проверок контролирующих организаций, рабочие документы аудитора при повторяющемся аудите, аудиторское заключение предыдущего аудитора при первоначальном аудите .

При аудите операций с денежными средствами проверяются бухгалтерские счета:

-- по которым непосредственно отражаются операции с денежными средствами, -- 50 ?Касса?, 51 ?Расчетные счета?, 52 ?Валютные счета?, 55 ?Специальные счета в банках?;

-- проверяются предпосылки, сделанные руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, -- 60 ? Расчеты с поставщиками и подрядчиками?, 62 ?Расчеты с покупателями и заказчиками?,

68 ?Расчеты по налогам и сборам?, 70 ?Расчеты с персоналом по оплате труда?, 71 ?Расчеты с подотчетными лицами?, 73 ?Расчеты с персоналом по прочим операциям?, 76 ?Расчеты с дебиторами и кредиторами?, 91 ?Прочие доходы и расходы? и др.

Для проведения аудита операций с денежными средствами необходимо подготовить план и программу.При разработке общего плана аудитор должен принимать во внимание:

-- деятельность аудируемого лица и ее влияние на системы бухгалтерского и внутреннего контроля в целом и в частности в отношении операций с денежными средствами;

-- риск и существенность;

-- характер, временные рамки, объем аудиторских процедур;

-- значимость операций с денежными средствами для проведения аудита;

-- влияние КОД на организацию и ведение их учета;

--наличие внутреннего аудита и его функции в отношении этих операций;

-- необходимость координации направления, текущего контроля работы аудиторского персонала;

-- форму и сроки предоставления аудиторского заключения.

Программа может быть подготовлена в форме тестов средств контроля операций с денежными средствами, тестов групп однотипных операций, остатков на бухгалтерских счетах.

Тесты средств контроля для оценки организации и функционирования системы внутреннего контроля аудируемого лица в отношении операций с денежными средствами проводятся в отношении:

* структурных подразделений и лиц, уполномоченных осуществлять операции с денежными средствами;

* перечня открытых аудируемым лицом расчетных, валютных и других счетов;

* основных видов операций с денежными средствами;

* правильности рублевой оценки операций и остатков по валютным счетам;

* системы документооборота по учету операций с денежными средствами;

* процедур текущего контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации по операциям с денежными средствами, ведением их учета;

* наличия приказа о принятии на должность кассира, договора о полной материальной ответственности;

* проведения инвентаризаций в кассе в случаях, установленных законодательством Российской Федерации;

* наличия регистрации кассовых ордеров в журнале, соблюдения требований по их оформлению;

* соблюдения лимита кассовой наличности, согласованного с кредитным учреждением;

* периодичности предоставления отчета кассира в бухгалтерию;

* применения компьютерной техники в обработке кассовых операций, операций с денежными средствами;

* соблюдения требований по ограничению размера наличных между юридическими лицами по одной сделке.

Тесты групп однотипных операций остатков на бухгалтерских счетах учета денежных средств по предпосылкам, сделанным руководством аудируемого лица в финансовой отчетности, включают в себя рассмотрение следующих вопросов.

1. Существование и возникновение:

* остатки денежных средств, отраженные в бухгалтерском балансе, характеризуют реальные суммы, находящиеся в распоряжении аудируемого лица;

* остатки на счетах учета денежных средств подтверждены результатами инвентаризации;

* отраженные в бухгалтерском учете операции, связанные с погашением дебиторской и кредиторской задолженности, действительно совершены в отчетном периоде, подтверждены документально;

* все операции по погашению дебиторской и кредиторской задолженности, поступлению и выплате денежных средств отражены в учете;

* операции с денежными средствами, имевшие место у аудируемого лица в соответствующем периоде, относятся к его деятельности.

2. Права и обязанности:

* денежные средства, отраженные в финансовой отчетности, принадлежат аудируемому лицу на законных основаниях;

* движение денежных средств осуществлялось на законных основаниях, в соответствии с договорной документацией, все операции подтверждены надлежаще оформленными документами;

* движение денежных средств в иностранной валюте осущест вляется с соблюдением требований валютного законодательства;

* операции с денежными средствами санкционированы уполномоченными лицами в установленном порядке;

* расчеты с физическими лицами ведутся с применением контрольно-кассовой техники, зарегистрированной в установленном порядке;

* ведение кассовых операций организовано с соблюдением Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации.

3. Стоимостная оценка:

* денежные средства представлены в финансовой отчетности в правильной оценке;

* операции, связанные с погашением дебиторской и кредиторской задолженности, отражены в финансовой отчетности в правильной оценке;

* рублевая оценка денежных средств в иностранной валюте определена в соответствии с законодательством Российской Федерации.

4.Полнота:

* все первичные документы по движению денежных средств приняты к учету;

* отсутствуют неученые операции с денежными средствами;

* при подготовке финансовой отчетности соблюдается тождественность аналитического, синтетического учета, Главной книги.

5. Точное измерение:

* соблюдается арифметическая точность при составлении первичных учетных документов, учетных регистров, формировании показателей в финансовой отчетности;

* при определении рублевой оценки денежных средств, выраженных в иностранной валюте, применяется правильный курс иностранной валюты;

* доходы и расходы по операциям с денежными средствами относятся к соответствующему периоду.

6. Представление и раскрытие:

* в финансовой отчетности денежные средства классифицированы правильно;

* соответствующим образом раскрыта информация по движению денежных средств.

План и программа должны быть оформлены документально, в ходе аудита могут вноситься изменения.

В учете операций с денежными средствами встречаются следующие типичные ошибки и нарушения.

1.Расчетные счета:

* несоответствие бухгалтерской проводки содержанию операции, указанной в платежном поручении;

* отсутствие договора на расчетно-кассовое обслуживание;

* отсутствие банковских отметок на платежных поручениях, банковских выписок, платежных документов;

* неверное отражение операций на счетах бухгалтерского учета, в том числе доходов, расходов, связанных с расчетно-кассовым обслуживанием (в бухгалтерском учете -- как операционные доходы и расходы, в налоговом учете -- внереализационные доходы и расходы);

* перечисление денежных средств по бестоварным счетам;

* несоответствие данных в платежных документах данным банковской выписки.

2. Валютные счета:

* отсутствие классификации валютных операций в учете на текущие и связанные с движением капитала; отсутствие ведения раздельного учета на транзитном счете (где должно быть отражено зачисление валютной выручки, обязательная продажа ее части), зачисление

с транзитного счета на текущий валютный счет, покупка иностранной валюты должна отражаться на специальном валютном счете, в том числе для командировок, валютные счета за рубежом;

* неправильное определение рублевой оценки остатка на валютном счете;

* тексты платежных документов, на основании которых проведена оплата с валютного счета, не переведены на русский язык;

* нарушение сроков исполнения обязательств по контрактам, по которым проводятся текущие валютные операции;

* некорректная корреспонденция счетов по учету валютных операций.

3. Аккредитивы, чековые книжки:

* расчет аккредитивом не предусмотрен в договоре между поставщиком и покупателем;

* несоблюдение плана счетов при отражении аккредитивной формы расчетов;

* отсутствие аналитического учета по видам аккредитивов, чековым книжкам;

* отсутствие официально утвержденного лица, пользующегося правом осуществлять расчеты чековой книжкой.

4. Кассовые операции:

* нарушение требований по оформлению кассовой книги -- не пронумерована, не прошнурована;

* наличие нескольких кассовых книг, что запрещено;

* отсутствие журнала регистрации кассовых ордеров, общая нумерация приходных и расходных ордеров (должна быть раздельная);

* несоблюдение процедуры оформления кассовых документов;

* в кассовых ордерах заполнены не все реквизиты, допущены исправления, что запрещено;

* нарушение требований по работе с наличными денежными средствами (несоблюдение лимита кассовой наличности, который должен быть согласован с одним из кредитных учреждений, в котором открыт расчетный счет, неоприходование денежных средств, расчеты наличными между юридическим лицами по одной сделке превышают установленную сумму) ;

* несоблюдение требований по оборудованию помещения кассы;

* хранение денежных средств, имущества, которое не принадлежит организации, в кассе, что запрещено;

* отсутствие заключенного договора о полной материальной ответственности с кассиром;

* непроведение инвентаризации кассы перед годовым отчетом , при смене кассира, в других случаях, установленных законодательством Российской Федерации, а также дубликатов ключей -- не реже чем один раз в квартал;

* неправильное оформление и закрытие платежных ведомостей, отсутствие реестра депонированной заработной платы, книги учета депонированной заработной платы;

* принятие денежных средств по открытой ведомости, отсутствие контрольно-кассовой техники;

* несвоевременное отражение кассовых ордеров в кассовой книге

(должны быть отражены в тот же день, когда оформлены);

* некорректное отражение кассовых операций на счетах бухгалтерского учета;

* нарушение требований по хранению, заполнению чековой книжки на получение наличных денежных средств с расчетного счета.

Существенные недостатки, выявленные по результатам проверки операций с денежными средствами, должны быть отражены в рабочих документах аудитора и представлены руководителю аудируемого лица. Аудитору необходимо оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности

21. Аудит операций с краткосрочными финансовыми инструментами

Целью А-й проверки финансовых вложений является формирование мнения о достоверности бух отчетности по статьям финансовых вложений и о соответствии операций с финансовыми вложениями действующему законодательству (внешняя база - ПБУ 19/2002, внутренняя база - учетная политики, регистры синтетического и аналитического учета сч. 58, бух отчетность).

В ходе проверки аудитор должен убедиться, что все факты поступления и выбытия финансовых вложений отражены в отчете и отчетности.

Все операции по движению финансовых вложений своевременно зарегистрированы в учете. Существование финансовых вложений подтверждено необходимыми первичными документами и результатами инвентаризации.

Фин-е вложения, отраженные в отчетности принадлежащие организации на праве собственности. Финансовые вложения оценены в бух учете и отчетности в соответствии с требованиями ПБУ 19/02.

Основы А-ой процедуры - проверка соблюдения норм законодательства, оценка систем бух учета и внутреннего контроля, детальная проверка оборотов и остатков по счету 58, а так же аналитические процедуры.

К фин. вложениям относятся: гос-ые и муниц-е ценные бумаги, ценные бумаги других организаций (в том чсиле долговые - векселя) в которых определены дата и стоимость погашения (вклады в уставный капитал других организаций, в том числе в дочерние), так же предоставленные другим организациям займы, депозитные вклады в кредитных организациях, дебиторская задолженность - приобретенная на основании уступки права требования и вклады организации по договору простого товарищества.

Проверяя обоснованность признания активов в качестве фин. вложения, А должен убедиться в том что право организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, связанных с владением этим правом документально подтверждены организация, осуществляющая финансовые вложения, приобретает и фин-е риски финансовые вложения способны приносить организации экономические выгоды в будущем в форме %, дивидендов, либо прироста их стоимости.

По первичным документам и договорам на приобретение финансовых вложений, учитывающим особенности каждого способа и поступления в организацию.

При невозможности определения стоимости передаваемых активов, величина стоимости фин. вложений, полученных организацией, устанавливается исходя из цены по которой в сравнимых обстоятельствах могут быть приобретены финансовые вложения.

В ходе проверки объектов, по которым могут быть определена текущая стоимость, необходимо установить проводилась ли их периодическая переоценка по текущей рыночной стоимости. Согласно ПБУ 19, такую переоценку организация может делать ежемесячно или ежеквартально, а разницу между оценкой таких финансовых вложений на отчетную дату и предыдущей оценкой относить на финансовые результаты в составе прочих доходов или расходов.

В ходе проверки так же должны учитываться особенности формирования стоимости финансовых вложений при их выбытии. Стоимость выбытия финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость определяется, должна исчисляться исходя из последней оценки.

При выбытии ценных бумаг, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, их стоимость может быть вычислена одним из трех способов:

FIFO, 2) По средней первоначальной стоимости 3)По первоначальной стоимости каждой единицы фин. вложений.

Далее аудитор проверяет операции, связанные с обесценением финансовых вложений. Аудитор исходит из того, что снижение стоимости финансовых вложений признается обесценением при наличии устойчивого существенного снижения их стоимости ниже величины экономических выгод, которое признается устойчивым при одновременном выполнении следующих условий:

в течение отчетного года расчетная стоимость финансовых вложений существенно изменялась исключительно в направлении ее уменьшения;

на отчетную дату и на предыдущую отчетную дату учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости;

на отчетную дату отсутствует свидетельство того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений.

А может проводить следующие аналитические процедуры на основе бухгалтерской отчетности:

динамика фин. вложений предварительно сгруппированных по направлениям, срокам, способам оценки, анализ состава и структуры фин. вложений для определения приоритетов фин. деятельности аудируемой организации

анализ ликвидности финансовых вложений

анализ источников финансирования долгосрочных финансовых вложений.

Д 58 К 50 (51, 52…) приняты к учету фин вложения

22. Аудит расчетов с подотчетными лицами

Перед началом основной проверки расчетов с подотчетными лицами аудитор должен составить примерную программу изучения документов в зависимости от состояния данного раздела учета на предприятии.

Для сбора информации при составлении программы аудиторской проверки расчетов с подотчетными лицами можно использовать опрос, его результаты могут создать определенное мнение у аудитора.

Для выявления каждого из возможных нарушений или злоупотреблений разработан определенный набор контрольных процедур. Проверка документов по расчетам с подотчетными лицами по форме осуществляется аудитором с использованием специальной карточки.

При тестировании документов на наличие ошибок аудитору достаточно выявить пять одинаковых нарушений, чтобы сделать вывод о значительном распространении данной ошибки. Дальнейший поиск таких несоответствий можно опустить.

Для проверки правильности отражения операций по расчетам с подотчетными лицами аудитор контролирует арифметическую точность и отслеживает взаимоувязку данных аналитического и синтетического учета.

Взаимоувязка аналитических и синтетических данных учета будет зависеть от формы ведения учета на предприятии.

При проверке авансовых отчетов необходимо обратить внимание на:

1) наличие приказов (распоряжений) о направлении работников в командировку с указанием цели командировки, страны пребывания и сроков командировки;

2) правильность возмещения командировочных расходов (суточные, квартирные, стоимость проезда);

3) наличие командировочного удостоверения с отметками в месте пребывания в командировке;

4)правильность и своевременность составления авансовых отчетов;

5) правильность возмещения затрат на хозяйственные нужды;

6) наличие оправдательных документов;

7) полнота и своевременность сдачи в кассу остатка подотчетной суммы;

8)правильность возмещения затрат на представительские расходы;

9) правильность возмещения затрат при краткосрочных загранкомандировках.

Приступая к проверке расчетов с подотчетными лицами, аудитор должен сначала проверить:

1 )кто ведет учет расчетов с подотчетными лицами;

2) имеется ли в наличии нормативная база для работы бухгалтера;

3)кому подотчетен данный бухгалтер и кто его проверяет по исполняемой работе;

4) имеется ли утвержденный руководителем организации список подотчетных лиц.

Далее необходимо сверить остатки сумм по счету 71'Расчеты с подотчетными лицами' в журнале-ордере № 7, Главной книге и балансе организации на первое число последнего месяца перед датой проведения проверки. При наличии расхождений выявить их причины.

Основные нарушения в области расчетов с подотчетными лицами могут быть классифицированы следующим образом:

1)нарушение порядка выдачи подотчетных сумм;

2) нарушения при оформлении командировочных расходов;

3)нарушение порядка налогообложения при оформлении командировочных расходов;

4)нарушение при приобретении материальных ценностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами;

5)нарушение порядка учета представительских расходов;

6) нарушения порядка ведения синтетического учета расчетов с подотчетными лицами.

23. Аудит расходов на оплату труда

Целью аудита является: установление соответствия применяемой в организации методики учета и налогообложения операций по оплате труда действующем в РФ в проверяемом периоде нормативным документам для того, чтобы выявить имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влияния на достоверность бух отчетности.

Задачи аудита: оценка существующей в организации системы расчетов с персоналом и ее эффективности, оценка состояния синтетического и аналитического учетов операций по оплате труда, оценка полоты отражения совершенных операций в учете, проверка соблюдения организации налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами по оплате труда.

Информационная база: внешние документы ГК, ТК, НК; ФЗ и т.д.

внутренние документы трудовой договор, контракт, коллективный договор, приказы, распоряжения руководителя, табель, штатное расписание, личные карточки, расчетные платежные ведомости, книга учета депонированной заработной платы, расходные кассовые ордера, заявления работников, акты о браке, карточки счетов 70, 68, 76, 73, 50.

Основные аудиторские процедуры на этапах проверки:

аудит тождественности показателей бух отчетности и регистров бух учета

проверка правильности отражения оборотов по счетам главной книги с аналогичными показателями регистров аналитического учета;

проверка отнесения на себестоимость продукции выплат, начисленных персоналу

проверка обоснованности организации по подготовке и переподготовке кадров;

проверка правильности начисления взносов во внебюджетные фонды

аудит оформления первичных документов

определение степени унификации первичных документов по учету персонала и рабочего времени;

проверки правильности учета рабочего времени;

проверка правильности оформления расчетно-платежных документов;

проверка правильности учета депонированной заработной платы

аудит системы начисления и удержания заработной платы

проверка обоснованности начислений за особые условия труда;

проверка правильности документирования и оплаты простоев;

проверка правильности документирования и оплаты работы в случае брака;

проверка правильности расчета среднего заработка для различных целей;

проверка правомерности применения вычетов;

проверка правильности удержаний по исполнительным листам

Типичные ошибки:

- не применяются типовые формы первичных документов по оплате труда;

- не ведутся табели учета рабочего времени;

- включение в себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения оплаты труда за проведение строительных работ;

- не включались в совокупный доход работающих суммы премий и выданных подарков;

- неверно производилось начисление налога на доходы физических лиц;

- неверно рассчитывались суммы по прочим видам оплат.

Наряду с проверкой аналитических и синтетических данных расчетов по оплате важное значение приобретает работа по улучшению организации этого участка учета.

ПРОВОДКИ:

Начислена з/п рабочим Д-т 20,23,25,26 и т.д. К-т 70

Начислены пособия по временной нетрудоспособности Д-т 69 К-т 70

Удержан НДФЛ из з/п работников Д-т70 К-т 68

Депонирована неполученная з/п Д-т70 К-т 76

24. Аудит отчислений на социальные нужды

Отчисления на социальные нужды -- обязательные отчисления предприятий во внебюджетные социальные фонды. К ним относятся отчисления в пенсионный фонд, в фонд социального страхования, в фонд занятости и в фонды обязательного медицинского страхования. О. на с. и. производятся предприятиями за счет себестоимости продукции (т. е. относятся к затратам на производство) по нормам, установленным в законодательном порядке, в процентах к фактически начисленной сумме средств на оплату труда основного персонала.

Начисления отражаются по счёту 69 - 'Расчеты по социальному страхованию и пенсионному обеспечению' и относятся на затраты производства по месту деятельности работника. По счету 69 - 'Расчеты по социальному страхованию и пенсионному обеспечению' выделяют отдельные фонды и субсчета для отражения расчётов с различными фондами.

1) ФСС - Фонд социального страхования;

2) ПФ - Пенсионный фонд;

3) ФФОМС - Фонд обязательного медицинского страхования, в составе которого Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Налоговая база для определения налога определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц. При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.

Размер отчислений установлен Налоговым кодексом РФ, в составе которого:

1) отчисления в ФСС 2,9 %;

2) отчисления в ПФ 22%; (16%страх.,6 накопит.)

3) отчисления в ФФОМС 5,1 %;

Основными задачами проверки расчетов по социальному страхованию и обеспечению является установление правильности начисления сумм платежей, своевременности взносов (перечислений) причитающихся сумм, правильность отражения в бухгалтерском учете этих операция и составления отчетности. Исходя из вышеизложенного необходимо проверить: правильность определения фонда оплаты труда для начисления страховых взносов; правильность применения тарифов страховых взносов; своевременность и обоснованность начисления пособий, пенсий и т.д., выплачиваемых из средств социального страхования; правильность отражения в бухгалтерском учете операций по начислению взносов и их перечислению; соответствие записей аналитического и синтетического учета по счету 69 'Расчеты по социальному страхованию и обеспечению' записям в главной книге и балансе (при журнально-ордерной форме учета); правильность и своевременность составления форм отчетности по видам страховых взносов и своевременность их сдачи в соответствующие фонды.

25. Аудит затрат на амортизацию

Счета 02 и 05 имеют самостоятельное значение, поскольку дают информацию об амортизации объектов как источника финансирования их восстановления. Ведь амортизация представляет собой стоимостную оценку износа активов и отражает процесс переноса их ст-сти в течение срока полезного использования активов на издержки произв-ва или обращения, связанные с деят-тью орг-зации. Именно амортизация характеризует экономические процессы по перенесению ст-ти объекта на созданную при его участии пр-цию (выполн.р, оказан.у) и по созданию источника для простого воспроизводства.

Сделать выборку основных средств и для них согласовать используемые нормы амортизации.

Оценить достоверность суммы износа, начисленного за год.

Убедиться в том, что:

- по поступившим основным средствам износ начислялся начиная с месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию;

- по выбывшим основным средствам прекращалось начисление износа с месяца, следующего за месяцем выбытия;

- износ не начислялся по полностью амортизированным основным средствам.

Убедиться в том, что по основным средствам непроизводственного назначения износ относился на счета учета собственных средств.

В ходе аудита необходимо установить, все ли объекты основных средств приняты в расчет при начислении амортизации; начисляется ли износ с учетом движения основных средств, правильно ли применяются нормы амортизации.

Износ начисляется по всем видам основных средств, за исключением находящихся на консервации земельных и природных ресурсов, объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства, библиотечного фонда, музейных и художественных ценностей, продуктивных животных, числящихся на балансе предприятия.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо списания его с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.

Амортизационные отчисления по объекту основных средств прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания его с бухгалтерского учета.

Амортизационные отчисления по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.

Введены следующие варианты начисления амортизации (ПБУ / 6):

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Линейный

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Важно установить правильность отнесения основных средств к соответствующей группе амортизационных отчислений. Для проверки правильности отнесения износа по счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся основные средства: производственного или непроизводственного назначения. Проводя проверку начисления амортизации, аудитор должен обратить особое внимание на начисление амортизации по основным средствам, не относящимся к промышленно-производственным ( например, объект культуры), не включается ли она в себестоимость продукции. Делается это с целью снижения затрат по содержанию непромышленных объектов.

В связи с тем, что в настоящее время многие предприятия простаивают или работают менее чем в две смены, важным элементом проверки является равномерность приостановки начисления амортизации или применение понижающих коэффициентов к действующим нормам.

Важно проверить, не продолжается ли начисление амортизации по основным средствам, уже имеющим полный износ;

не допускаются ли ошибки в определении норм амортизации, особенно по тем объектам основных средств, в документах которых не указаны шифры.

При контроле начисления износа необходимо учесть, что некоторым предприятиям разрешено применять метод ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов. Ускоренная амортизация применяется и оформляется предприятием как элемент учетной политики.

По всем фактам неправильного начисления амортизации определяются суммы излишне на численной ли недоначисленной амортизации. Устанавливают, как это повлияло на себестоимость продукции и финансовые результаты, выявляют причины нарушений и виновных в этом лиц, предлагают меры к недопущению подобных недостатков в будущем.

26. Аудит материальных затрат

Классификация МПЗ используется для построения синтетического и аналитического учета МПЗ. Для учета МПЗ используются следующие синтетические счета:

- счет 10 'Материалы' (с подразделением на субсчета по группам материальных ценностей);

- счет 11 'Животные на выращивании и откорме';

- счет 14 'Резервы под снижение стоимости материальных ценностей';

- счет 15 'Заготовление и приобретение материальных ценностей';

- счет 16 'Отклонения в стоимости материальных ценностей';

- счет 40 'Выпуск продукции, работ, услуг';

- счет 41 'Товары';

- счет 42 'Торговая наценка';

- счет 43 'Готовая продукция'.

Забалансовый учет материальных ценностей ведется на счетах:

- счет 002 'Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение';

- счет 003 'Материалы, принятые в переработку';

- счет 004 'Товары, принятые на комиссию'.

Так как затраты на материалы имеют значительную долю в общем объеме затрат, то аудиторская проверка учета материально-производственных запасов является важным звеном в контроле за деятельностью каждого промышленного предприятия, позволяющая минимизировать риск наличия существенных ошибок в учете.

Предмет проверки:

1) ведение учета производственных запасов в соответствии с принятой учетной политикой;

2) правильность оценки производственных запасов;

3) правильный и полный учет производственных запасов, которые реально существуют;

4) регулярность инвентаризации запасов;

5) правильность оформления документов.

Аудиторские процедуры:

1) получение сведений в ходе устной беседы с персоналом клиента об организации учета производственных запасов: применяемые методы учета; используемые счета бухгалтерского учета; применяемые учетные регистры; организация складского учета; документальное оформление поступления и расходования материальных запасов;

2) получение ведомостей (регистров) по учету запасов; проверка правильности подсчета итогов и переноса данных в Главную книгу и финансовую отчетность;

3) проверка на основе выборки правильности оценки поступающих материальных ценностей. На синтетических счетах материалы отражают по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или учетным ценам. Фактическая себестоимость материальных ресурсов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая расходы на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим, внешнеэкономическим организациям, таможенные пошлины, оплата процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком.

В качестве учетных цен могут использоваться плановая себестоимость приобретения (заготовления), средние покупные цены и пр. Разница между стоимостью материалов по этим ценам и фактической себестоимостью отражается на счете 16 'Отклонение в стоимости материалов'. Следует проверить соответствие применяемого порядка учета порядку, принятому в учетной политике;4) проверка на основе выборки правильности: отражения списания материалов в производство; определения фактической себестоимости материальных ресурсов, списываемых в производство

27. Аудит капитальных вложений

Целью аудита капитальных вложений является установление достоверности показателей о капитальных вложениях в бухгалтерской отчетности и законности выполненных операций.

Капитальными вложениями являются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих организаций, приобретение машин, оборудования, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

Источником информации капитальных вложений являются записи по счету 08 'Вложения во внеоборотные активы' по соответствующим субсчетам. Аналитический учет должен вестись в разрезе объектов основных средств по затратам, которые понесла организация. Произведенные затраты сопоставляются с соответствующими первичными документами. Аудитору следует проверить ведение аналитического учета, который должен быть организован по каждому инвестиционному проекту, хозяйственному договору и элементам затрат. Основными направлениями аудита капитальных вложений являются: проверка учета затрат по капитальному строительству объектов, проверка вложений в прочие внеоборотные активы.

При проверке учета затрат по капитальному строительству объектов изучаются следующие вопросы:

1. Правильность учета затрат, формирующих инвентарную стоимость объектов основных средств. Затраты должны быть сформированы по объектам с группировкой по следующим статьям: строительные работы; работы по монтажу оборудования; приобретение оборудования, сданного в монтаж; приобретение оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря; прочие капитальные затраты.

2. Правильность учета строительно-монтажных работ. Застройщик может поручить выполнение этих работ подрядчику, либо выполнить их самостоятельно. В первом случае аудитору следует проверить условия договора строительного подряда и фактическое его выполнение. При выполнении работ хозяйственным способом организация-застройщик должен руководствоваться Методическими указаниями по учету и планированию себестоимости строительных работ.

3.Правильность учета оборудования к установке. Приобретенное заказчиком или застройщиком оборудование должно учитываться до начала работ по счету 07 'Оборудование к установке'.

4. Правильность учета оборудования, не требующего монтажа, а также инструмента и инвентаря, приобретаемых по смете строек. Эти материальные ценности должны отражаться по дебету счета 08 по стоимости приобретения в составе затрат по капитальному строительству по отдельной одноименной статье.

5. Правильность формирования инвентарной стоимости по объектам, законченным капитальным строительством. Аудитору необходимо обратить внимания на то, что все затраты, связанные с приобретением и возведением объектов основных средств подлежат включению в первоначальную стоимость объекта. При проверке учета капитальных вложений в прочие внеоборотные активы аудитором изучаются операции по приобретению отдельных объектов основных средств, включая земельные участки и объекты природопользования, а также нематериальные активы. Приобретаемые объекты должны учитываться по соответствующим субсчетам к счету 08 'Вложение во внеоборотные активы'. Аудитору необходимо проверить оценку основных средств и нематериальных активов, руководствуясь Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ МФ РФ от 13.10.2003 № 91н) и Положением по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ 6/01), и Положением по бухгалтерскому учету нематериальных активов (ПБУ 14/2007).

28. Аудит учета расчетов по кредитам и займам

В рыночных условиях многие организации в своей деятельности используют заемные средства банка, других кредитных организаций и предприятий.

В практике проведения проверок встречаются случаи, когда по условиям договора, особенно долгосрочного, организация получает деньги, а затем по истечении определенного времени возвращает заем имуществом или ценными бумагами без изменения условий договора, что не допускается. Иногда, рассматривая документы, связанные с возвращением займа, аудиторы допускают ошибки в части уплаты заимодавцу процентов за пользование займом; хотя такие условия в договоре отсутствуют, они считают, что если в договоре не оговорено об уплате заимодавцу процентов, то платить их не следует.

Необходимо также помнить, что проценты по займу не начисляются лишь в случаях, когда это прямо оговаривается в договоре (т. е. беспроцентный заем) или заемщику в качестве займа передаются не деньги, а другие вещи.

Аудитор обязан убедиться в правильности:

1)составления и заключения договора займа;

2) организации бухгалтерского учета этих операций на счетах 66 'Краткосрочные займы', 67 'Долгосрочные займы', причем особое внимание уделяется организации аналитического учета этих операций по заимодавцу и срокам погашения;

3)отражения в учете погашения займа путем реализации ценных бумаг по ценам, превышающим их стоимость, отражение в учете принимающихся к уплате процентов за использование займа;

4) отражения в учете курсовых разниц по предоставленным займам в иностранной валюте;

5) отражения в учете займов по направлениям их использования;

6)учета займа, полученного под выданный вексель;

7)своевременности погашения займов.

При проверке этих вопросов используются показатели, отраженные в журнале-ордере № 4.

В отличие от договора займа кредитный договор в соответствии с ГК РФ может заключаться предприятием только с банком или иной кредиторской организацией.

Правила выдачи кредитов разрабатываются кредиторскими организациями, а выдача кредита производится на основании заключенного двухстороннего кредитного договора. В отличие от займов проверка операций по получению и использованию кредитов осуществляется по счету 66 'Краткосрочные кредиты банков'.

Аудитору необходимо проверить:

1) подтверждение целевого использования кредита;

2)своевременность и полноту погашения;

3) правильность и законность отнесения начисленных и уплаченных процентов на соответствующие счета затрат или источники их покрытия;

4) достоверность остатков, невозвращенных кредитов;

5) обеспечение кредита или существование представленных гарантий своевременно не возвращенных сумм кредита;

6)объективность причин нарушения сроков возврата кредита.

Проверяя вопросы получения и использования кредитов, аудитор должен произвести оценку эффективности вложенных средств по мероприятиям, их целевого использования, экономического эффекта, полученного предприятием в целом от их использования, а также проанализировать источники покрытия невозвращенных сумм кредиторов и сообщить о них руководству проверяемой организации.

Типичные ошибки: несвоевременный перевод срочной задолженности в просроченную, несоответствующее отнесение процентов на расходы, некорректная корреспонденция счетов.

ПРОВОДКИ

Отражено поступление кредита или займа в сумме полученных ден.ср-в Д-т 50,51,52 К-т 66(67)

Передано имущество в погашение основного долга по дог. займа Д-т 66(67) К-т 91/1

29. Аудит финансовой отчетности предприятий

В ходе проверки аудитор выполняет определенные процедуры для получения гарантии, что финансовая отчетность правильно отражает реальное экономическое положение клиента. Любое подозрение аудитора о возможной ошибке, ведущей к материальным искажениям отчетности, заставляет расширить процедуры подтверждения, т. е. рассеять или подтвердить подозрения.

Ответственность за выявление и обоснование ошибки несет аудитор. Ответственность по факту ошибки возлагается на виновных и на руководство предприятия.

Ошибка - непреднамеренное искажение финансовой информации в результате арифметических или логических погрешностей в учетных записях и группировках, недосмотра в полноте учета или неправильного представления фактов хозяйственной деятельности, наличия и состояния имущества/расчетов и т.п.

При проверке полноты и достоверности финансовой отчетности аудитор может выявить ошибку. В качестве ошибки классифицируются отклонения:

1) от действующего законодательства;

2) от нормативных актов, определяющих организацию и методологию учета;

3) вследствие несоблюдения в течение отчетного года принятой учетной политики отражения в бухгалтерском учете;

4) из-за нарушения принципа отнесения доходов и расходов к отчетным периодам;

5)в результате несоблюдения единства и разграничения учета затрат, относимых на издержки производства и сбыта, в прибыль и специальные источники покрытия;

6) вследствие несоблюдения тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам аналитического учета. Аудитор ответственен за выявление неисправленных ошибок.

Заключение аудитора должно гарантировать, что существенных ошибок в финансовой отчетности предприятия нет, или они выявлены полностью, или ошибки исправлены.

При обнаружении ошибок аудитор обязан выяснить у руководства и персонала предприятия их причины. Он должен определить их влияние на финансовую отчетность. Если предполагаемая ошибка могла привести к искажению отчетности, то для восстановления истины он должен выполнить дополнительные процедуры. Характер процедур зависит от степени воздействия ошибок и искажений на содержание финансовой отчетности.

Если ошибка могла быть предотвращена или выявлена при внутреннем контроле, но этого не произошло, то аудитор должен пересмотреть предыдущую оценку и уменьшить доверие к ней, расширить сектор проверки, введя дополнительные процедуры. Если ошибка связана с участием руководства предприятия, то аудитор должен предусмотреть достоверность полученных ранее сведений и данных. О выявленной ошибке аудитор обязан своевременно сообщить руководству предприятия при любом уровне влияния нарушений на финансовую отчетность. Суждение о значительной ошибке должно быть доказательным. Когда возникают сомнения в степени причастности руководства предприятия к выявленным нарушениям, аудитор должен получить юридическую консультацию о приемлемости соответствующих законодательных процедур.

30. Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами

Аудит расчетов с бюджетом

Учитывая большое количество видов налогов и других платежей в бюджет, нестабильность и несовершенство налогового законодательства, вопросы правильности начисления налогов и уплаты платежей в бюджет являются наиболее трудоемкими и сложными.

Общими вопросами, подлежащими проверке при проведении аудита расчетов с бюджетом, являются:

1.полнота и правильность определения налогооблагаемой базы;

2.правильность применения ставок налогов и других платежей, а также арифметических подсчетов при начислении платежей; законность и обоснованность применения льгот при уплате налогов в Федеральный бюджет и бюджеты национально-государственных и административно-территориальных образований РФ;

3.полнота и своевременность уплаты платежей в бюджет;

4.правильность составления бухгалтерских проводок по начислению и уплате платежей;

5.правильность составления и своевременность представления в налоговую инспекцию форм отчетности по видам платежей; правильность ведения аналитического и синтетического учета записям в главной книге и балансе предприятия. Следует помнить, что отражаемые в отчетности суммы по расчетам с финансовыми и налоговыми органами должны быть согласованы с ними и тождественны. Оставление на балансе неотрегулированных сумм по этим расчетам не допускается (Положение о бухгалтерском учете и отчетности в РФ (п. 64))

Аудит расчетов по внебюджетным платежам

Общей задачей проверки по всем видам платежей во внебюджетные фонды является установление правильности начисления сумм платежей, своевременности взносов (перечислений) причитающихся сумм, выяснение причин просрочки платежей, правильности ведения бухгалтерского учета по этим операциям и составления отчетности.

Исходя из вышеперечисленных задач необходимо проверить:

-правильность определения объекта налогообложения; правильность применения ставок налогов;

-законность и обоснованность применения льгот по уплате налогов; своевременность и полноту перечисления взносов;

-правильность отражения в бухгалтерском учете операций по начислению платежей и их перечислению;

-соответствие записей аналитического и синтетического учета по счету 67 'Расчеты по внебюджетным платежам' записям в главной книге и балансе; правильность и своевременность составления форм отчетности по видам внебюджетных платежей, представляемых в налоговую инспекцию; правильность начисления платежей в фонд имущества, фонд НИОКР, фонд содействия конверсии военного производства и другие фонды, предусмотренные действующим законодательством.