Аудит основных средств

/

ВВЕДЕНИЕ

Аудит основных средств -- это проверка правильного ведения учета, отчетности и использования основных средств. Аудит средств дает возможность определить, каким образом ведется аналитический учет основных средств на предприятии, он может быть сплошным или выборочным. При проведении аудита средств основными источниками информации становятся первичные документы: акты приема-передачи в эксплуатацию основных средств, накладные на внутреннее перемещение и так далее.

Аудит основных средств необходим для принятия руководством взвешенных управленческих решений путем следования советам внешних аудиторов либо путем проведения внутреннего аудита.

Аудит основных средств должен установить следующее: обеспечен ли контроль над наличием и сохранностью основных средств; правильно ли отнесены предметы к основным средствам; правильно ли произведена оценка основных средств в учете; правильно ли оформлены и отражены в учете операции по поступлению и выбытию основных средств; правильно ли начислены и отражены в учете износ и ремонт основных средств; соответствуют ли должности материально ответственных лиц перечню должностей и работ предприятия; проводились ли инвентаризации.

Аудит основных средств выявляет, как была проведена последняя инвентаризация, какие и когда была выявлены ошибки, и как они исправлены. Если инвентаризация основных средств не проводилась более двух-трех лет, то аудитор может потребовать ее проведения. Это позволит более качественно провести последующую проверку и уменьшить аудиторский риск.

Аудит средств при проверке отчетности по основным средствам включает в себя проверку: соответствия форм бланков утвержденным формам;

соответствия записей сводного аналитического учета записям в главной книге и балансе; правильности записей в приложении к бухгалтерскому балансу годового отчета о наличии и движении основных средств; правильности проведения проводок по учету основных средств; ведения учета на забалансовых счетах.

Целью курсовой работы является проверка и оценка правильности ведения учета основных средств предприятия ООО «Звезда» и на основании полученных данных дать аудиторское заключение и рекомендации по дальнейшему учету. Задачи при выполнении работы ставятся следующим образом: проследить за заполнением и наличием первичной документации по основным средствам, оценить их соответствие нормативным документам, выявить ошибки, дать рекомендации по их исправлению, проследить за оформлением операций, связанных с движением основных средств и порядком начисления амортизации по объектам основных средств.

Объектом исследования является документация по учет основных средств ООО «Звезда». Цель аудита основных средств - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации об основных средствах, отраженной в бухгалтерской отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней.

Глава 1. Теоретические аспекты аудита основных средств

1.1 Характеристика основных средств и раскрытие информации в бухгалтерской финансовой отчетности

Основные средства представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, используемых в основном в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказанию услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. Основные средства переносят свою стоимость на продукцию, работы или услуги не полностью, а частями в виде амортизационных отчислений[4, стр. 139].

Основными документами, регламентирующими порядок учета основных средств, являются Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 2003г. № 91н (далее - Методические указания по учету ОС) [12].

В п. 4 ПБУ 6/01 перечислены условия отнесения объектов к основным средствам:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течении длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем [4, стр. 140].

Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется, исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта [13].

Активы стоимостью не более 40 тыс. руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике организации, исходя из технологических особенностей, могут отражаться в бухгалтерском учете и отчетности в составе материально - производственных запасов. В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. При этом единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект, под которым понимается:

- объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;

- отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;

- обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое для выполнения определенной работы.

К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и т.д. [4,стр. 140].

В составе основных средств учитываются земельные участки, недра, лесные и водные угодья, являющиеся собственностью организации, капитальные вложения на их коренное улучшение (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств. Капитальные вложения в многолетние насаждения и коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям независимо от даты выполнения всего комплекса работ. В составе основных средств учитываются капитальные вложения в арендованные объекты, земельные участки, объекты природопользования (воды, недра и другие природные ресурсы).

К основным средствам не относятся машины, оборудование и иные аналогичные предметы, числящиеся как готовые изделия на складах организаций-изготовителей или как товары на складах торгующих организаций; предметы, сданные в монтаж или подлежащие сдаче в монтаж, находящиеся в пути; капитальные и финансовые вложения, иные долгосрочные инвестиции [4, стр. 141].

Основные средства классифицируются по разным признакам.

Классификация основных средств:

1) Назначение

2) Степень использования

3) Вид экономической деятельности, где используются

4) Правоотношение

По назначению основные средства в зависимости от участия в хозяйственном обороте подразделяются на две категории:

- производственные (производственные здания, сооружения, рабочие машины, станки, транспорт и др.);

- непроизводственные, не принимающие прямого участия в производстве, но активно влияющие на процесс производства продукции (здания, дома культуры, общежития, бани, столовые, прачечные и др.) [4, стр. 141].

Оптимальным соотношением между указанными группами основных средств можно считать, если удельный вес непроизводственных фондов составляет 20-30% от общей стоимости основных средств.

По степени использования основные средства подразделяются на четыре категории:

- действующие;

-запасные;

- бездействующие;

- находящиеся в стадии достройки.

По наличию прав на объекты основные средства подразделяются на следующие группы:

- принадлежащие организации;

- находящиеся у организации в оперативном управлении или в хозяйственном ведении;

- полученные организацией в аренду.

По видам экономической деятельности, где используются основные средства подразделяются на основные средства промышленности, торговли, сельского хозяйства, строительства и т.д. [4, стр. 142].

1.2 Нормативно-правовые документы регулирующие проведение учета и аудита

Аудиторская проверка основных средств осуществляется на базе следующих нормативных документов.

- ГК;

- НК;

- Закон о бухгалтерском учете;

- О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1;

О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утв. Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072;

- Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008), утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного порядка» (ПБУ 2/2008), утв. Приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116н;

- Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина России от 30.12.1993 № 160;

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утв. Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н;

- Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н;

- Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. Приказом Минфина России от 06.05.1990 № 33н; [3, стр. 336].

Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н;

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утв. Приказом Минфина России от13.06.1995 № 49;

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утв. Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

- постановление Госкомстата России от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств»;

- постановление Госкомстата России от 11.11.1990 № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ»;

- постановление Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве»;

- приказ Минэкономразвития России и Росстата от 14.08 № 189 «Об утверждении статистического инструментария для организации статистического наблюдения за основными фондами и строительством на 2009 год»;

- Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94, утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359 [3, стр. 337].

Основными документами, регламентирующими бухгалтерский учет основных средств, являются Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11. 96 г. № 129-ФЗ., Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, которые дополняют общие нормы и подробно разъясняют отдельные положения, касающиеся учета основных средств. Методические указания определяют перечень условий, единовременное выполнение которых необходимо для принятия активов к учету в качестве основных средств.

Приказом Минфина РФ от 12.12.2005 № 147н внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01. Изменения вступают в силу, начиная с бухгалтерской отчетности за 2006 г. При составлении бухгалтерской отчетности за 2005 г. они не применяются. Часть изменений носит технический, редакционный характер, часть затрагивают вопросы методологии учета основных средств и влияет на величину налоговых обязательств организации.

Необходимость таких изменений назрела уже давно из-за подвергавшихся критике некоторых формулировок ПБУ 6/01 и расхождением правил, изложенных в нем, с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утв. приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. № 91 н (далее по тексту - Методические указания). ПБУ являются документами второго уровня в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета, в которых излагаются принципы и базовые правила бухгалтерского учета, приводятся возможные бухгалтерские приемы. Методические рекомендации - это документы третьего уровня, в которых раскрываются конкретные механизмы и варианты применения норм ПБУ к определенному виду деятельности, но входить в противоречие с нормами ПБУ они не могут.

В связи с внесением изменений в ПБУ 6/01 Минфин РФ готовит изменения и в Методические указания.

Согласно ПБУ «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), основные средства - это имущество, которое используется фирмой в качестве средств труда более одного года (например, здания, станки и оборудование, вычислительная техника, транспорт).

Таким образом, стоимость имущества со сроком службы более года (независимо от его цены) учитывают на счете 01 'Основные средства' и отражают в строке 120 баланса.

Из этого правила есть исключение. Если основное средство стоит не дороже 10 000 рублей (без НДС), то его стоимость включается в расходы фирмы, сразу после передачи в эксплуатацию. В таком же порядке списывают книги, брошюры и другие печатные издания. Следовательно, если фирма купила и передала в эксплуатацию такое имущество, то его стоимость в строке 120 баланса не указывают.

Организация может в соответствии с правилами пункта ПБУ 6/01 установить меньший лимит стоимости основных средств, которые списываются сразу после их передачи в эксплуатацию. Об этом необходимо написать в бухгалтерской учетной политике.

То или иное имущество учитывают в составе основных средств и отражают по строке 120 баланса, если одновременно выполняются следующие условия: оно используется в производстве или необходимо для управленческих нужд организации; имущество будет использоваться свыше 12 месяцев; организация не собирается его перепродавать; имущество может приносить доход.

Единица учета основных средств - это инвентарный объект. Таким объектом может быть отдельный предмет (например, шкаф, автомобиль, холодильник и т.д.) или единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на общем фундаменте или имеют общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь). Как в бухгалтерском, так и в налоговом учете к основным средствам относят имущество, которое используется в качестве средств труда более одного года (здания, машины и оборудование).

В Методических указаниях не содержится обязательного требования к применению унифицированных форм первичных документов но учету основных средств. Унифицированные формы, утвержденные постановлением Госкомстата РФ от 21.01.03 №7 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств», могут применяться по усмотрению организации наряду с первичными учетными документами по самостоятельно разработанным формам.

При этом обязательным требованием к первичным учетным документам, разработанным и утвержденным организацией, является наличие обязательных реквизитов, установленных Федеральным законом от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете». В зависимости от характера хозяйственной операции, требований нормативных правовых актов и документов по бухгалтерскому учету, а также технологии обработки учетной информации в организации в самостоятельно разрабатываемые формы первичных учетных документов могут быть включены дополнительные реквизиты. Группировка основных средств по их видам установлена Общероссийским классификатором основных фондов (ОКОФ) (утв. постановлением Госстандарта России от 26.12.94 № 359). Чтобы группировка основных средств в учете и отчетности организаций была единообразной, средства труда в ОКОФ отнесены к соответствующим видам по их функциональной роли в производственно-хозяйственной деятельности организаций. В ПБУ 61 определена единица бухгалтерского учета основных средств - инвентарный объект, которым признается объект со всеми принадлежностями и приспособлениями. Если он состоит из нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая из них учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Например, приобретая нежилые помещения в здании, их надо учитывать как отдельные инвентарные объекты.

В Положение внесено новое правило, касающееся учета объекта основного средства, находящегося в собственности двух или нескольких организаций, поскольку данная ситуация широко распространена в современной практике. Указанные объекты не могут быть разделены, поскольку, как правило, являются объектами недвижимости, например здания, сооружения. Они отражаются каждой организацией на счет 01 'Основные средства' соответственно ее доле в общей собственности, которая, как правило, определяется соглашением всех участников.

Учет основных средств ведется в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета финансово--хозяйственной деятельности организации, который утвержден приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000г. № 94н с последующими изменениями от 07.05.2003 № 38н и инструкцией по применению данного плана счетов. В соответствии плана счетов учет ведется на счете 01 «Основные средства». К данному счету открываются субсчета по видам основных средств. Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении. Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, предназначен счет 02 «Амортизация основных средств». Также основные средства регулируются Методическим указанием по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утвержденным приказом Министерством финансов РФ от 13.06.95г. №49., которое устанавливает сроки и порядок проведения инвентаризации на предприятии, и другими нормативными документами [16].

1.3 Методика аудита основных средств

Цель аудита основных средств заключается в составлении обоснованного мнения о достоверности и полноте информации о них, отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организацией [5, стр. 448].

Также целью проверки является контроль операций с основными средствами и нематериальными активами, проверка соблюдения экономическим субъектом установленного порядка учета и списания основных средств и нематериальных активов, начисления износа, обоснованность расходов на ремонт основных средств, правильность отражения в учете и отчетности данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов [2, стр. 269].

Для достижения данной цели аудитор должен:

* оценить систему внутреннего контроля проверяемой организации;

* определить методы проверки;

* разработать программу аудиторских процедур по существу.

Практика показывает, что далеко не всегда аудиторские проверки основных средств сопровождаются оценкой системы внутреннего контроля, что заведомо снижает их результативность. В частности, приводит к увеличению затрат времени, так как своевременно не созданные предпосылки для обоснования выборочного способа проверки повышают вероятность искажений в оценке аудиторского риска. Адекватная оценка системы внутреннего контроля позволяет качественно и более доказательно сформировать выводы аудитора как в письменной информации руководству экономического субъекта, так и в аналитической части аудиторского заключения.

При оценке системы внутреннего контроля аудитор должен выявить наличие распорядительных документов, закрепляющих способы ведения учета операций, связанных с движением основных средств. Подробно изучить порядок документального оформления фактов хозяйственной деятельности, связанных с объектами основных средств, утвержденные графики и схемы документооборота; рассмотреть применяемые формы учета; проверить наличие аналитических регистров бухгалтерского и налогового учета. Чтобы посмотреть, надежны ли системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, аудитор проводит тестирование [9, стр. 58].

Основными задачами аудита сохранности, учета и использования основных средств и нематериальных активов являются проверки:

· обеспечения контроля за наличием и сохранностью основных средств и нематериальных активов;

· правильности отнесения предметов к основным средствам и нематериальным активам;

· правильности и обоснованности оценки принятых в учете основных средств;

· правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств и нематериальных активов;

· обоснованности применяемого метода исчисления амортизации, правильности начисления и отражения в учете износа основных средств и нематериальных активов;

· достоверности и обоснованности затрат по восстановлению объектов основных средств и нематериальных активов (ремонт, модернизация, реконструкция);

· правильности и эффективности использования основных средств;

· правильности учета аренды основных средств;

· точности отражения в учете движения и выбытия основных средств;

· правильности исчисляемых налогов, связанных с приобретением, движением и выбытием основных средств;

· правильности отражения данных о наличии и движении основных средств и нематериальных активов в учете, достоверности данных, представленных в отчетности по основным средствам и нематериальным активам [2, стр.269].

К объектам аудиторской проверки относятся:

а) первичные документы по оприходованию, движению и выбытию основных средств;

б) хозяйственные операции по поступлению основных средств, их внутреннему перемещению, выбытию;

в) финансовые результаты от реализации и прочего выбытия основных средств;

г) операции, связанные с поддерживанием основных средств в рабочем состоянии, отражающие расходы на технический уход, осмотр, проведение всех видов ремонта;

д) сохранность основных средств, принятых к бухгалтерскому учету [2, стр. 270].

Источники информации, используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием учетной политики. Это выражается в выборе методов начисления амортизационных отчислений, ввода основных средств в эксплуатацию и др.

Операции по основным средствам должны оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации. Основными источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки, служат:

- акт о приеме - передачи объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) - форма № ОС - 1;

- акт о приеме - передачи здания (сооружения) - форма № ОС 1а [3, стр. 337];

- акт о приеме - передачи групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) - форма № ОС - 1б;

- накладная на внутренне перемещение объектов основных средств - форма № ОС - 2;

- акт о приеме - сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств - форма № ОС - 3;

- акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) - форма № ОС - 4;

- акт списания автотранспортных средств - форма № ОС - 4а;

- акт списания групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) - форма № ОС - 4б;

- инвентарная карточка учета объекта основных средств - форма № ОС - 6;

- инвентарная карточка группового учета объектов основных средств - форма № ОС - 6а;

- инвентарная книга учета объектов основных средств - форма № ОС - 6б;

- акт о приеме (поступлении) оборудования - форма № ОС - 14;

- акт о приеме - передачи оборудования в монтаж - форма № ОС - 15;

- акт о выявленных дефектах оборудования - форма № ОС - 16;

- журналы - ордена № 13, 10 и 10/1 - для ведения синтетического учета движения основных средств и их износа (при журнально - ордерной форме бухгалтерского учета), а при использовании компьютерных информационных технологий - машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по счетам 01, 02;

- главная книга;

- баланс;

- отчет о финансовых результатах;

- отчет об изменении капитала;

- приложение к бухгалтерскому балансу;

- пояснительная записка;

- другие документы, справки, расчеты и т.д.[3, стр.338].

Обзор методик аудита основных средств.

Методика Шеремета А.Д. и Суйца В.П.

Предмет проверки:

1) правильность оценки (переоценки) основных средств и представления их в отчетности в соответствии с нормативными документами и учетной политикой;

2) правильность отражения движения основных средств и их аренды;

3) правильность начисления износа;

4) принадлежность основных средств клиенту;

5) правильность отражения налогов и финансовых результатов.

Аудиторские процедуры: 10

1) получение учетных регистров по основным средствам и согласование их с Главной книгой и финансовой отчетностью. Проверка соответствия состава основных средств, находящихся на балансе предприятия, его специфике и предмету его деятельности. Проверка того, что организация учетных регистров позволяет сгруппировать основные средства по характеру их использования или их местонахождению (в цехах основного производства, в пользовании управленческого персонала, сданы в аренду и т.д.);

2) проверка на основе выборки правильности учета поступления основных средств за период, сопоставление данных учета с первичными документами. Проверка наличия актов приемки-передачи основных средств;

3) оценка правильности формирования инвентарной стоимости основных средств (использовать данные проверки по разделу 'Капитальные вложения');

4) оценка правильности отражения в учете безвозмездно полученных основных средств; их стоимость должна быть отражена основных средств, относящихся к производственной сфере) или 84 'Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)';

5) проверка на основе выборки учета выбытия основных средств за период, сравнение данных учета с первичными документами, проверка правильности определения финансового результата; проверка порядка отражения указанных операций в финансовой отчетности;

6) выборка основных средств и проверка правильности начисления амортизации;

7) оценка достоверности суммы износа, начисленного за год: проверка начисления износа по поступившим основным средствам начиная с месяца, следующего за месяцем их ввода в эксплуатацию;

проверка прекращения начисления износа по выбывшим основным средствам с месяца, следующего за месяцем выбытия;

проверка отсутствия начисления износа по полностью амортизированным основным средствам;

8) проверка отнесения износа по основным средствам непроизводственного назначения на счета учета собственных средств организации;

9) проверка правильности учета основных средств, сданных в аренду;

10) проверка соответствия порядка учета арендованных основных средств порядку, установленному в законодательстве;

11) получение ведомости по переоценке основных средств по состоянию на 01.01. __г. и выполнение следующих действий:

проверка на основе выборки правильности расчета применения коэффициентов изменения стоимости основных средств;

проверка в случае проведения переоценки путем прямого пересчета балансовой стоимости основных средств наличия подтверждающих документов и экспертных заключений о рыночной стоимости указанных основных средств;

проверка учета при проведении переоценки всех групп основных средств: всех видов действующих основных средств, а также находящихся на консервации, в резерве, запасе или незавершенном строительстве; основных средств, подготовленных к списанию ввиду их физического или морального износа, но не оформленных в установленном порядке актами на списание;

проверка правильности отражения результата переоценки в Главной книге, финансовой отчетности, расчета по налогу на имущество;

12) ознакомление с результатами инвентаризации основных средств; проверка своевременности ее проведения и охвата всех групп основных средств; проверка правильности отражения в учете результатов инвентаризации.

13) проверка на основе выборки правильности отражения НДС по основным средствам как при их приобретении, так и при их реализации [17].

Методика Агеевой Ю.Б. и Агеевой А.Б.

1) Аудит учета, отчетности и использования основных средств. При этом необходимо проверить: 11

контроль за наличием и сохранностью основных средств;

соответствует ли группировка основных средств общероссийскому классификатору;

правильно ли произвели оценку основных средств в учете;

правильно ли оформлены и отражены в учете операции по поступлению и выбытию основных средств;

правильно ли начислена и отражена в учете амортизация основных средств;

правильно ли отражены данные о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности;

соответствие форм бланков утвержденным формам;

соответствие записей синтетического и сводного аналитического учета записям в главной книге и балансе;

правильность бухгалтерских проводок по учету основных средств.

2) Аудит оценки объектов основных средств. Аудитору необходимо проверить:

наличие факта создания комиссии по приемке основных средств и оформлению ее результатов;

первичные документы купли-продажи основных средств с указанием стоимости объекта;

протокол договорной цены (при внесении основных средств учредителями);

первоначальную стоимость, указанную в актах приемки-передачи основных средств;

правильность проведения переоценки основных средств;

правильность отражения первоначальной стоимости после достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов;

правильность определения инвентарной стоимости законченных строительством объектов.

3) Аудит поступления и выбытия основных средств. Аудитору необходимо проверить:

перечень основных средств (с первоначальной стоимостью, износом и ценой соглашения) и технической документации при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал;

договор купли-продажи (при приобретении объектов основных средств в комплекте в инвентарной карточке должна быть расшифровка предметов, входящих в комплект);

первоначальную стоимость объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту (эта стоимость должна учитываться по курсу ЦБ РФ в рублях на момент приобретения);

установлена ли рыночная стоимость при продаже основных средств;

увеличена ли налогооблагаемая прибыль в случае реализации основных средств;

начислен ли НДС по безвозмездно переданным основным средствам (плательщиком НДС является передающая сторона);

оприходованы ли на счете 10 'материалы' узлы и агрегаты (пригодные для ремонта других основных средств), полученные после демонтажа и разборки. Детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учеты и сдаче в государственный фонд.

4) Аудит безвозмездно полученных основных средств. Аудитору необходимо проверить:

документы на безвозмездно полученные основные средства;

правильность составления бухгалтерских проводок по безвозмездно полученным основным средствам;

правильность ведения аналитического учета по счету 98 'Доходы будущих периодов' субсчет 'Безвозмездные поступления';

соответствие записей синтетического и аналитического учета записям в главной книге и балансе.

5) Начисление амортизации основных средств. Аудитору необходимо проверить:

правильность норм амортизационных отчислений;

правильность ведения аналитического учета;

правильность составления бухгалтерских проводок по амортизации основных средств;

наличие и правильность ведения инвентарной картотеки;

документальное оформление операций движения основных средств [17].

Этапы аудиторской проверки основных средств

Для детальной проверки операций с основными средствами аудитору очень важно соблюсти определенную последовательность процедур.

1. Осуществить оценку сохранности и наличия основных средств. При проведении аудита сохранности основных средств возникает необходимость проверки условий их хранения и эксплуатации, устанавливается список лиц, за которыми закреплены отдельные объекты, проверяется наличие договоров о материальной ответственности.

2. Произвести проверку соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам. Для этого изучаются состав и структура основных средств по данным регистров аналитического учета, в том числе инвентарные карточки учета основных средств, ведомости и др. Дополнительно проверяется классификация данного вида а также формирование инвентарных объектов. Эти аудиторские процедуры необходимы для выражения мнения о достоверности данных, отражаемых в Приложении к бухгалтерскому балансу. Результаты проверки правильности отнесения объектов к основным средствам и амортизируемому имуществу оказывают существенное влияние на реализацию последующих процедур: проверки документального оформления и учета, а также достоверности начисления амортизации основных средств.

3. Осуществить проверку документального оформления и учета основных средств. Первичные документы, на основании которых в учете отражаются операции, связанные с объектами основных средств, должны иметь правильное оформление. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

4. На основании данных учета и первичных учетных документов проверить своевременность зачисления объектов в состав основных средств и правильность формирования первоначальной стоимости поименованных активов. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Необходимо проверить соответствие методологии, закрепленной учетной политикой, требованиям ПБУ 6/01 и выяснить, на каком счете отражаются фактические затраты, включаемые в первоначальную стоимость объектов. Затем осуществляется сверка данных регистров синтетического учета по счетам 01 «Основные средства» и 08 «Вложения во внеоборотные активы» [10, стр. 79].

5. Отследить правильность начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского и налогового учета. Способ начисления амортизации должен быть закреплен в учетной политике организации. Применение выбранного способа начисления амортизации по группе однородных объектов производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу. Проверка основывается на данных регистра бухгалтерского учета по начислению амортизации. При проверке амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, аудитор руководствуется учетной политикой организации и решает ряд задач:

* осуществление анализа объектов амортизации;

* проверка правильности расчета норм амортизационных отчислений;

* анализ отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений;

* проведение оценки амортизационной политики, осуществляемой субъектом хозяйствования.

В первую очередь отслеживается состав основных средств, по которым начисляется амортизация. Затем путем пересчета норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию, проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Аудитор должен убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 и учетной политике организации.

6. Проверить порядок оформления и отражения в учете операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды и залога, а также операций по выбытию основных средств, которое имеет место в случаях продажи, безвозмездной передачи, списания из-за морального и физического износа, ликвидации при авариях или стихийных бедствиях и иных чрезвычайных ситуациях, передачи в виде вклада в уставный капитал других организаций. Серьезное внимание должно быть уделено экспертизе договоров, заключенных при приобретении права собственности на объекты капитальных вложений.

При изучении договора купли-продажи целесообразно:

* проверить, соблюдена ли простая письменная форма, наличие документов, подтверждающих государственную регистрацию сделки, а также полноту и правильность заполнения реквизитов и наличие соответствующих печатей и подписей;

* проанализировать условия договора в части разграничения отдельных видов договоров купли-продажи и смежных договоров, а также условия договора о моменте перехода права собственности.

Наиболее часто применяемые формы договоров:

1) купли-продажи (в том числе договор поставки);

2) мены;

3) договор подряда [14].

В ходе экспертизы договора подряда аудитор должен проанализировать условия договоров в отношении цены, порядка оплаты и выполнения работы с использованием материалов заказчика. Особого внимания заслуживает поступление основных средств по договору дарения, поскольку при принятии таких объектов к учету должна документально подтверждаться их рыночная стоимость. При вводе в эксплуатацию объектов, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, необходимы документы, в которых оговаривается согласованная между учредителями (участниками) оценка вклада. В ходе проверки аудитору следует убедиться в правильности оформления документов, удостоверяющих рыночную стоимость принимаемых к учету объектов, таких, как экспертные заключения, справки организаций-изготовителей и др.

Следует обратить внимание: период получения экспертного документа должен соответствовать дате принятия объекта к учету. Если по договору дарения получено оборудование, не имеющее аналогов, то рыночная стоимость может быть определена только по результатам экспертизы, проведенной независимым оценщиком. При этом нужно проверить копии документов, свидетельствующих об уровне его квалификации и независимости [8, стр. 69].

7. Осуществить анализ и обобщение результатов аудита. Описываемый этап аудита заключается в проверке соблюдения установленного порядка в учетной политике организации в части проведения инвентаризации. На основании данных инвентаризационных описей, сличительных ведомостей, решений руководства по результатам инвентаризации и бухгалтерских справок изучается своевременность проведения инвентаризации, полнота и правильность отражения ее в учете.

При оценке сохранности и проверке наличия основных средств аудитор контролирует следующие моменты:

* имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранность основных средств;

* заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;

* организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств;

* установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;

* имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;

* закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств;

* проводятся ли инвентаризации основных средств при смене материально ответственного лица.

В процессе работы аудитор должен сформировать мнение об организации сохранности основных средств. Основное внимание уделяется качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций, для чего проверяется соблюдение сроков подведения итогов, а также оценивается качество подготовки инвентаризационных описей. Аудитору необходимо изучить решения, принятые по результатам инвентаризации, и проверить правильность их отражения в учете.

При этом проверяющему следует убедиться в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризаций. Порядок проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда осуществить инвентаризацию обязательно. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, аудитор может использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. В ходе проверки он может наблюдать за процессом проведения инвентаризации, принимать участие в контрольном осмотре основных средств, изучать, имеются ли в наличии объекты основных средств, пришедшие в негодность и подлежащие списанию, а также длительно не используемое имущество [15].

Глава 2. Подготовительный этап аудиторской проверки учета основных средств

2.1 Экономическая характеристика ООО «Звезда»

ООО «Звезда» утверждено в соответствии с законом РФ «О приватизации государственных и муниципальных предприятий в РФ» от 03.07.91 года №1531 .

Основной целью ООО «Звезда» является получение прибыли.

Основные виды деятельности, позволяющие получать стабильную прибыль: производство и реализация: муки, круп, хлеба, растительного масла, макарон и других товаров народного потребления; очистка, сушка, хранение и перевалка зерна и зернопродуктов; сельскохозяйственная деятельность и др

ООО «Звезда» находится на общем режиме налогообложения.

ООО «Звезда» имеет обособленное имущество, самостоятельный баланс, расчетный счет в учреждении банка, круглую печать со своим наименованием, штампы и бланки.

Основные показатели деятельности ООО «Звезда»

Годовая выручка за 2013 год составила 2086358 тыс.руб. За анализируемый период выручка от продаж увеличилась на 117,5% , прибыль от продаж возросла на 131,2%. Что говорит об улучшении эффективности деятельности организации и ее стабильном и устойчивом финансовом состоянии.

Представленные в таблице показатели рентабельности за 2013г. имеют положительное значение как следствие прибыльности ООО «Звезда» за данный период. Так, например, рентабельность продаж увеличилась на 2,3 % по сравнению с 2012г, что свидетельствует о правильности ценовой политики, эффективном функционировании предприятия, и способностью контролировать издержки.

Среднесписочная численность работников по предприятию увеличилась на 40 человек, что послужило увеличению фонда заработной платы на 4646 тыс.р.

ООО «Звезда» имеет структуру предприятия, представленную на рис. 1.

ООО «Звезда»

Рис. 1 Структура ООО «Звезда»

2.2 Аудиторская оценка системы внутреннего контроля

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом», утвержденным постановлением Правительства РФ от 4 июля 2003 г. № 405 система внутреннего контроля экономического субъекта включает в себя: система бухгалтерского учета; контрольную среду; отдельные средства контроля.

Система бухгалтерского учета экономического субъекта может считаться эффективной, если в ходе фиксации хозяйственных операций выполняются следующие требования: операции в учете правильно отражают временной период их осуществления; операции в учете зафиксированы в правильных суммах; операции правильно и в соответствии с действующими нормативными положениями и учетной политикой отражены на счетах бухгалтерского учета; зафиксированы особенности операций, имеющие существенное значение для учета и отчетности; ограничена возможность появления злоупотреблений.

Контрольная среда представляет собой осведомленность и практические действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, и включают в себя:

- Стиль и основные принципы управления. В соответствии с учредительными документами или правилами внутреннего распорядка может быть назначен ревизор, создана ревизионная комиссия или организован отдел внутреннего аудита, которым передается часть функций по поддержанию системы внутреннего контроля.

- Организационная структура аудируемого лица. Структура предполагает разделение ответственности и полномочий сотрудников. Обычно подлежат распределению между различными лицами такие функции, как: непосредственный доступ к активам экономического субъекта; разрешение на осуществление операций с активами; непосредственное осуществление хозяйственных операций; отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете.

- Осуществляемая кадровая политика. Функционирование системы внутреннего контроля зависит от сотрудников, которым поручена соответствующая деятельность. Система отбора, найма, продвижения по службе, обучения и подготовки кадров должна обеспечивать высокую квалификацию и честность соответствующего персонала.

- Порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

- Порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

- Соответствие хозяйственной деятельности аудируемого лица в целом требованиям действующего законодательства.

Системы внутреннего контроля функционируют в следующих условиях: затраты на осуществление контрольных мероприятий должны быть меньше тех экономических выгод, которые дает применение таких мероприятий; цель большинства средств контроля состоит в выявлении нежелательных хозяйственных операций, а не тех, которые являются необычными; человеку свойственно делать ошибки по небрежности, из-за рассеянности, неверных суждений или недопонимания инструктивных материалов; возможно умышленное нарушение системы контроля в результате сговора сотрудников экономического субъекта, как с другими сотрудниками данного экономического субъекта, так и с третьими лицами; возможно нарушение системы контроля вследствие злоупотреблений со стороны кого-либо из руководителей, ответственных за функционирование данных аспектов контроля; встречается практика существенного изменения условий ведения хозяйственной деятельности или правил учета, в результате чего принятые контрольные процедуры могут перестать выполнять свои функции.

Средства контроля должны обеспечить: выполнение хозяйственных операций только с одобрения руководства; фиксирование в бухгалтерском учете всех операций в правильных суммах, на надлежащих счетах бухгалтерского учета, в правильном периоде времени, в соответствии с принятой у аудируемого лица учетной; доступ к активам только с разрешения соответствующего руководства; определение руководством с установленной периодичностью соответствия зафиксированных в бухгалтерском учете и фактически имеющихся в наличии активов.

Процедурами внутреннего контроля являются: арифметическая проверка правильности бухгалтерских записей; проведение сверок расчетов; проверка правильности осуществления документооборота и наличия разрешительных записей руководящего персонала; проведение в соответствии с установленным порядком периодических плановых и внезапных инвентаризаций; использование для целей контроля информации из источников, расположенных вне данного экономического субъекта; осуществление мер, направленных на физическое ограничение доступа несанкционированных лиц к активам предприятия; исследование динамики хозяйственных показателей, сравнение плановых и сметных хозяйственных показателей с фактически имевшими место и выяснение причин существенных расхождений.

В ходе аудиторской проверки необходимо проанализировать систему бухгалтерского учета, которая применяется у аудируемого лица, и при этом изучить и оценить те средства контроля, на основе которых он должен определить суть, масштаб и временные затраты предполагаемых аудиторских процедур. Если в итоге можно утверждать, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность, то получаем возможность: сократить объем аудиторских процедур; проводить аудиторские процедуры более выборочно, чем делалось бы в противном случае; внести изменения в суть применяемых аудиторских процедур; внести изменения в предполагаемые затраты времени на осуществление аудиторских процедур.

При оценке используются не менее трех следующих градаций:

а) высокая; б) средняя; в) низкая.

Изучение и оценка особенностей системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля должны в обязательном порядке документироваться в ходе аудиторской проверки [6, стр. 49].

Первичная оценка эффективности СВК

Для оценки надежности и эффективности СВК используется три градации: высокая, средняя, низкая.

Оценка системы внутреннего контроля определяется процентным соотношением положительных ответов к общему количеству вопросов, включенных в тест.

Если соотношение составляет выше 70% оценка определяется как 'высокая', а менее 40 - 'низкая'.

На основании первичной оценки СВК необходимо произвести оценку по каждому разделу и этапу в целом. Полученные результаты представлены в ниже.

Результаты выведения оценок

Вывод: Надежность СВК в результате первичной оценки можно оценить как высокую. К основным факторам повышающим эффективность СВК относятся: высокий уровень стиля управления, сформированная организационная структура, разделение ответственности и полномочий, высокий уровень квалификации кадров и соблюдение кадровой политики. Система контроля находится на среднем уровне. На предприятии не проводится внутреннего аудита. Не создана ревизионная группа. Учетная система и отчетность находятся также на высоком уровне, однако на предприятии не разработаны формы внутренней отчетности, для целей управленческого учета и осуществления внутреннего контроля.

Тест оценки эффективности системы бухгалтерского учета

Исходя из практического опыта, знания информационных систем организации, степени квалификации работников учета, состояния внутреннего контроля, а также особенностей формирования системы бухгалтерского учета установим количественные значения указанных градаций оценок: У1 = 0,3; У2 = 0,4; У3 = 0,5; Оценка надежности и эффективности СБУ осуществляется по формуле:

ЭСБУ = (?У / n) * 100,

где n количество вопросов в тесте.

ЭСБУ =[(0,5+0,3+0,3+0,5+0,5+0,4+0,4+0,5+0,4)/9]*100=38,8%

Эффективность и надежность системы бухгалтерского учета финансовых вложений оценена как средняя. В организации отсутствует внутренний аудитор, что приводит в вероятности несвоевременного обнаружения ошибок в учете и искажения информации в бухгалтерской и финансовой отчетности.

Неотъемлемый риск -- подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 аудитор при проведении оценки неотъемлемого риска в процессе разработки общего плана аудита на уровне финансовой отчетности полагается на свое профессиональное суждение, для того чтобы учесть следующие факторы:

§ опыт и знания руководства аудируемого лица, изменения в его составе за определенный период;

§ необычное давление на руководство аудируемого лица;

§ характер деятельности аудируемого лица;

§ факторы, влияющие на отрасль, в которой функционирует аудируемое лицо.

Риск необнаружения -- риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

Этот вид риска всегда будет присутствовать, так как большая часть аудиторских доказательств представляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера.

Расчет риска необнаружения

Риск необнаружения равен 5 %.

При количественном методе оценки аудиторского риска используют следующую модель аудиторского риска:

Формула аудиторского риска:

Ра = Рнм * Рк * Рн

§ Рнм -- неотъемлемый риск;

§ Рк -- риск средств контроля;

§ Рн -- риск необнаружения.

Расчет аудиторского риска представим в виде таблицы.

Определение аудиторского риска

Результаты понимания СВК и СБУ и оценок аудиторского риска.

Вывод: Аудиторский риск составляет 6,4% , что находятся в пределах среднего уровня, следовательно устанавливается средний уровень существенности.

При планировании аудита необходимо учесть факторы, которые могут вызвать существенные искажения бухгалтерской отчетности. На основе анализа того, какое значение уровня существенности принимается для проверки и каковы особенности остатков и оборотов по счетам бухгалтерского учета, выясняется, какие статьи учета будут изучаться особенно внимательно и в каких случаях будет применяться аудиторская выборка и (или) аналитические процедуры с тем, чтобы снизить общий аудиторский риск до приемлемо низкого уровня.

При планировании также принимается во внимание то, что между уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная зависимость:

а) чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск;

б) чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск.

Расчет уровня существенности оформляется в виде рабочей документации аудитора в форме таблицы.

Определение общего уровня существенности.

Таким образом величина общего уровня существенности составляет 29 010 тыс.р., округленная величина уровня существенности составляет 29 000 тыс.р., и наконец уточненная существенность равна 46 400 тыс.р.

2.3 Планирование аудиторской проверки основных средств

Планирование, являясь начальным этапом проведения аудита, состоит в разработке общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения, а также разработке программы, определяющей объем, виды и последовательность осуществления аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетности организации.

При планировании аудита следует выделить следующие основные этапы: а) предварительное планирование аудита;

б) подготовка и составление общего плана аудита;

в) подготовка и составление программы аудита.

На этапе предварительного планирования необходимо ознакомиться с информацией о: а) внешних факторах, влияющих на хозяйственную деятельность предприятия;

б) внутренних факторах, связанных с индивидуальными особенностями хозяйственной деятельности.

Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа служит подробной инструкцией и средством контроля качества работы.

Еще до начала составления плана и программы аудита необходимо рассчитать уровень существенности. Необходимо проанализировать числовые значения, записанные в четвертом столбце. В том случае, если какие-либо значения сильно отклоняются в большую и (или) меньшую сторону от остальных, можно отбросить такие значения. На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20% в ту или иную сторону от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, которую можно использовать в процессе проведения аудита [9, стр. 38].

Планирование аудита -- один из обязательных этапов, который заключается в определении стратегии и тактики аудита, объема проверки, составлении общего плана, разработке программы и конкретных аудиторских процедур.

При осуществлении этого этапа для обеспечения надлежащего уровня гарантии проводимого аудита и для обеспечения соответствия проводимой аудиторской проверки нормативным требованиям к качеству и надежности аудита мы будем руководствоваться с Федеральным правилом (стандартом) № 3 «Планирование аудита», утвержденным постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696.

Общий план аудита, прежде всего, определяет последовательность действий аудитора. В нем аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета, аудиторского заключения. Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита.

Общий план аудита объектов основных средств

Планируемые виды работ позволят обеспечить:

· контроль за наличием и сохранностью основных средств;

· правильность отнесения предметов к основным средствам;

· правильность оценки основных средств в учете;

· правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

· правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта основных средств;

· правильность отражения данных о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.

Аудитор должен проконтролировать, чтобы сотрудники, назначенные выполнять аудиторское задание, получили достаточный объем информации о деятельности аудируемого лица, позволяющий выполнить порученную работу. Кроме того, надо добиться осознания этими сотрудниками необходимости запрашивать дополнительную информацию и обмениваться ею с аудитором и членами аудиторской группы.

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы.

В соответствии с аудиторскими стандартами различают программу тестов средств контроля и программу сальдо счетов и групп однотипных операций. При разработке программы аудита необходимо принимать во внимание вопросы, аналогичные возникающим при подготовке общего плана аудита.

Программа аудиторской проверки основных средств ООО «Звезда»

Глава 3. Методика проведения аудита основных средств

3.1 Источники аудиторских доказательств и аудит поступления основных средств

Источниками получения аудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:

1. первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

2. регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

3. результаты анализа финансово - хозяйственной деятельности экономического субъекта;

4. устные высказывания сотрудников экономического субъекта;

5. сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

6. результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

7. бухгалтерская отчетность.

При аудите данных операций необходимо обратить внимание на правильность формирования первоначальной стоимости основных средств, суммовых разниц для целей бухгалтерского учета и налогообложения, сумм НДС уплаченных при их приобретении, процентов за пользование заемными средствами для целей бухгалтерского учета и налогообложения [1].

В соответствии с п. 7,8 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 № 25н, объекты ОС принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, в качестве которой при приобретении объектов за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов [9, стр. 145].

В данном случае объект основных средств - сервер DEPO Storm 1000, поступил на предприятие ООО «Звезда» по счет-фактуре № 15 от 10.01.2014 на сумму 37482,35 руб. в том числе НДС 5717,65 руб. Так как стоимость объекта превышает 20000 руб., то объект относится к основным средствам и относится ко второй амортизационной группе.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов счет 08 «Вложения во Внеоборотные активы» предназначен для обобщения информации о затратах организации на объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основного средства. Таким образом затраты по приобретению основного средства должны отражаться проводкой дебет 08 кредит 60 на стоимость основного средства без НДС. Сумма НДС, подлежащая уплате продавцу, отражается по дебету счета 19, в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В бухгалтерском учете поступление сервера оформляется следующими проводками:

Дт 08 Кт 60 - 31764,70 руб. - на сумму основного средства без НДС.

Дт 19 Кт 60 - 5717,65 руб. - сумма НДС уплачиваемая поставщику.

При погашении задолженности перед продавцом в учете делается запись по дебету счета 60 и кредиту счета 51 «Расчетные счета». При оплате сервера поставщику делается проводка Дт 60 Кт 51 - 37482,35.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов сформированная первоначальная стоимость основного средства, введенного в эксплуатацию и оформленного в установленном порядке, списывается с кредита счета 08 в дебет счета 01 «Основные средства», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации. Объект рассматривается как основное средство только после начала его фактического использования и оформления формы № ОС-1 «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)». Ввод сервера в эксплуатацию оформляется проводкой:

Дт 01 Кт 08 - 31764,70 руб. Форма № ОС-1 отражает такие данные как дату ввода в эксплуатацию, в нашем случае 21.01.2014, срок полезного использования - 36 месяцев или 3 года, в соответствии с классификацией основных средств, способ начисления амортизации - линейный, норму амортизации, рассчитываемую как 100/3=33% и первоначальную стоимость объекта

Сумму НДС, уплаченную контрагенту, организация на основании подп. 1 п.2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК имеет право принять к вычету при наличии счета - фактуры и документов, подтверждающих фактическую оплату в полном объеме, после принятия на учет объекта основного средства. Принятая к вычету сумма НДС отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 68 в корреспонденции со счетом 19 на сумму 5717,65 руб.

Имеющиеся основные средства ООО «Звезда» заносятся в форму № ОС-6 «Инвентарная карточка учета объекта основных средств». Из данных этой формы можем получить следующие сведения, что сервер был введен в эксплуатацию 21 января 2014 года и на конец отчетного периода 31.03.2014 года фактический срок службы составил 2 месяца, следовательно, сумма начисленной амортизации составит: (31764,70/36)*2=1764,70, таким образом остаточная стоимость сервера составит 31764,70 - 1764,70=30000 руб.

В ходе аудиторской проверки правильности оформления и отражения в учете операций по поступлению основных средств проверяется следующая документация:

- карточка счета 01 «Основные средства»;

- акты приемки-передачи основных средств (форма ОС-1);

- договоры, связанные с операциями поступления основных средств (купли-продажи, дарения, подряда, учредительный);

- иные системные документы (приказы)

Также в процессе проверки проверяется правильность оценки первоначальной стоимости основных средств. Оценка первоначальной стоимости зависит от способа их поступления в организацию. В первоначальную стоимость основного средства должны быть включены затраты связанные с доставкой и доведению их до состояния, пригодного к эксплуатации.

Ошибочная оценка первоначальной стоимости основного средства, вызовет неправильное исчисление амортизации, искажение расходов, прибыли, неправильное исчисление налога на имущество.

Следовательно, источниками информации при проверке правильности оценки первоначальной стоимости основных средств:

- карточка счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»;

- ведомость аналитического учета по счету 01 «Основные средства»;

- инвентарные карточки учета основных средств (форма ОС-6);

- системные документы (заключение оценщиков, документы, содержащие информацию о рыночной стоимости основных средств).

В ходе проверки видно, что первоначальная стоимость отражается правильно, соответствует нормативным актам и отражение поступления основных средств на синтетических счетах. Формы ОС-1 и ОС-6 у «Звезда» имеются на каждый объект основного средства.

3.2 Аудит использования основных средств

Состояние и использование основных фондов - один из важнейших аспектов аналитической работы, так как именно они являются материальным воплощением научно-технического прогресса - главного фактора повышения эффективности производства. Основная цель анализа основных фондов - определение путей повышения эффективности их использования. Задачами анализа состояния и эффективного использования средств труда являются: установление обеспеченности предприятия и его структурных подразделений основными фондами - соответствие величины состава и технического уровня фондов потребности в них; изучение состава и динамики основных средств, темпов обновления активной части; определение степени использования основных фондов и факторов, на них повлиявших; выявление резервов роста фондоотдачи, увеличения объема продукции и прибыли за счет улучшения использования основных фондов.

Анализ состава и динамики основных фондов ООО «Звезда».

Так, стоимость ОПФ в 2014 году возросла по сравнению с 2013 годом на 2,5%, что составило 12958 тыс.руб. . Рост стоимости ОПФ обусловлен как их переоценкой, так и покупкой нового оборудования взамен устаревшего. За анализируемый период значительных изменений в структуре основных производственных фондов не произошло. Наибольший удельный вес приходится на машины и оборудование (65,8%), на долю зданий и сооружений приходится по 26,8 и 4 % соответственно, транспортные средства занимают 1,5% в общем объеме ОПФ.

Уровень технического состояния основных фондов можно охарактеризовать с помощью показателей:

1) Коэффициент износа основных фондов показывает, насколько основные фонды изношены:

Киз= Сумма износа ОПФ/ Первоначальную стоимость ОПФ

2) Коэффициент годности характеризует, насколько данные основные фонды годны к эксплуатации:

Кгод= Остаточная стоимость ОПФ/ Первоначальную стоимость ОПФ

Анализ и оценка технического состояния основных производственных фондов ООО «Звезда».

Анализ технического состояния основных средств показал, что они практически не изношены, 15,1%. Автотранспорт постоянно обновляется, не дожидаясь его полного износа или серьезных поломок. Работа машин и оборудования находится под контролем зарубежных инженеров. Все здания и сооружения постоянно ремонтируются, что позволяет избежать серьезных реконструкций и дорогостоящих ремонтов.

Оценка эффективности использования ОС основана на применении общей для всех ресурсов технологии оценки, которая предполагает расчет и анализ показателей отдачи и емкости.

Показатели отдачи характеризуют выход готовой продукции на 1 руб. ресурсов.

Показатели емкости характеризуют затраты или запасы ресурсов на 1 руб. выпуска продукции.

Фо= Ст-ть товарной продукции/среднегодовая ст-ть ОПФ

Фе= среднегодовая ст-ть ОПФ/ Ст-ть товарной продукции

Анализ эффективности использования основных производственных фондов ООО «Звезда»

Стоимость товарной продукции увеличилась на 311401 тыс.р. Среднегодовая стоимость ОПФ увеличилась по сравнению с 2013г. на 12062 тыс.р.

Фондоотдача увеличилась на 0,51рублей (14,6 %), что вызвало снижение Фе на 0,03рубля. Рост Фо является опережение темпа роста объема выпуска продукции (на 17,5%) темпа роста среднегодовой стоимости ОПФ (2,36%)

Выполним факторный анализ методом абсолютных ризниц. Найдем влияние на изменение объемов товарной продукции 2 факторов среднегодовой стоимости ОПФ и фондоотдачи:

ТП=ОПФ*Фо

?ТПОПФ=?ОПФ*Фо0=12062*3,48=41975,7 тыс.р (13%)

?ТПФо=?Фо*ОПФ1=0,51*522135= 266289 тыс.р (87%)

?ТП=41975,7+ 266289= 311401

Стоимость товарной продукции увеличилась за счет качественного фактора фондоотдачи на 87%, что составило 266289 тыс.р Количественный фактор стоимость ОПФ повлиял на изменение товарной продукции на 13%, 41975,7 тыс.р.

3.3 Процедуры по существу

Для детальной проверки операций с основными средствами необходимо выполнить ряд последовательных аудиторских процедур:

· оценка сохранности и проверка наличия основных средств;

· проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;

· проверка документального оформления и учета основных средств;

· проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств;

· проверка начисления амортизации в бухгалтерском налоговом учете;

· проверка операций с основными средствами в рамках заключенных договоров аренды и залога;

· анализ и обобщения результатов аудита.

Основные средства Общества, отраженные по строке 1130 «Основные средства» бухгалтерского баланса на 31.12.2014 представляют собой:

Состав основных средств ООО «Звезда»

Проверка достоверности данных, отраженных по строке 1130 «Основные средства» бухгалтерского баланса по состоянию 31.12.2014, была основана на анализе главной книги, оборотно-сальдовой ведомости, операций, отраженных на счетах 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 08 «Вложения во внеоборотные активы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», договоров с поставщиками, инвентарных карточек учета объектов основных средств, актов приема-передачи и списания основных средств, других первичных документов.

Учет основных средств ведется Обществом на счете 01 «Основные средства» с применением следующих субсчетов бухгалтерского учета:

01.1 «Основные средства в организации»;

01.2 «Выбытие основных средств».

Первоначальная стоимость объектов основных средств, принимаемых к бухгалтерскому учету, определяется в сумме фактических затрат на их приобретение, создание или возведение. Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации в течение всего срока полезного использования. Срок полезного использования объектов основных средств, приобретенных до 01 января 2002 г., определятся в соответствии с нормами, установленными Постановлением Совет Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».

Для основных средств, приобретенных после 01 января 2002 г., срок полезного использования определяется самостоятельно исходя из требований Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 и Постановления Правительства РФ от 01 января 2002 г. № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Для целей бухгалтерского и налогового учета единовременно на затраты списываются основные средства стоимостью до 40 000 руб.

Амортизация для целей налогового учета начисляется линейным методом в соответствии с положениями Главы 25 НК РФ.

На каждый объект основных средств заведена инвентарная карточка учета основных средств по форме № ОС-6, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 21 января 2003 г. № 7.

За сохранность объектов ОС несут ответственность лица, за которыми закреплены соответствующие объекты. Заключены договоры о полной индивидуальной ответственности за сохранность основных средств.

3.4 Выводы по результатам проверки

ООО «Звезда» является промышленным предприятием, поэтому для него характерно наличие большого количества основных средств. По состоянию на 1 января 2014г. доля основных средств в общей сумме валюты баланса составляла 0,37%. Увеличение доли основных средств в структуре баланса данного предприятия является результатом значительных инвестиций в основной капитал за счет приобретения современного дорогостоящего оборудования.

Аудит основных средств начнем с ознакомления с учетной политикой предприятия в части организации учета основных средств. Можно отметить, что приказ «Об учетной политике» на данном предприятии имеется и утвержден руководителем предприятия до наступления нового отчетного года. Приказ очень подробно описывает различные правила бухгалтерского учета и методы оценки активов и обязательств. В нем отражены вопросы использования первичных учетных документов по учету основных средств, оценки основных средств, определения срока полезного использования и порядка проведения инвентаризаций. Также имеется приказ о создании постоянно-действующей комиссии по приему и вводу в эксплуатацию основных средств.

В связи с тем, что предприятием используется автоматизированная система бухгалтерского учета, нет проблем с использованием унифицированных форм первичной учетной документации.

Что касается проверки правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам, при оформлении Инвентарной карточки были учтены требования по определению срока полезного использования для начисления налоговой амортизации. Приказом «Об учетной политике» выбран линейный способ начисления амортизации. Арифметическая проверка начисления амортизации основных средств не выявила счетных ошибок и неправильного выбора норм амортизационных отчислений. Амортизация начисляется ежемесячно с отражением по кредиту счета 02 и дебету счета 26.

Согласно приказу «Об учетной политике» принятым предприятием, инвентаризация основных средств проводится не реже одного раза в три года.

Переоценка основных средств за проверяемый период не проводилась.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что учет основных средств в ООО «Звпезда» ведется в соответствии с законодательством и не содержит каких-либо ошибок и нарушений.

3.5 Совершенствование проведения аудита основных средств ООО «Звезда»

В настоящее время работа аудиторов в России происходит в условиях перехода к стандартизации всех направлений аудиторской деятельности и регламентации всех этапов проведения аудита. Далеко не все аудиторские фирмы, могут позволить себе иметь штат сотрудников, занятых планированием, разработкой процедур, документов и учетных форм, соответствующих действующим стандартам. Таких как расчеты существенности, аудиторского риска и величины аудиторской выборки. Несмотря на огромное число компьютерных программ по автоматизации бухгалтерского учета, до сих пор нет ни одного программного продукта, направленного на решение задач по автоматизации аудита. Программа “Помощник аудитора” является первой попыткой создать реально работающую аудиторскую систему, направленную на решение задач аудита на всех этапах его осуществления. Автоматизация аудита возможна и с помощью программы AuditXP «Комплекс Аудит».

Компьютерная программа Audit XP «Комплекс Аудит», ориентирована на то, чтобы с одной стороны максимально облегчить труд аудиторов, а с другой стороны обеспечить соблюдение всех правил и норм аудиторской деятельности и формирование комплекта аудиторской документации полностью отвечающей нормативным требованиям.

При использовании аудитором одной из этих программ позволит максимально сократить время на оформление рабочей документации, расчетов риска и существенности. Также использование автоматизации аудита позволяет значительно снизить издержки на организацию аудиторской деятельности. Применение стандартов предлагаемых программами позволяет повысить профессиональный уровень и качество работы аудиторов за счет правильной организации их работы.

Программы автоматизируют практически все рутинные операции, выполняемые аудиторами на проверках, существенно снижает трудоемкость и вероятность ошибки, сроки и качество проведения аудита.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

основной средство бухгалтерский аудит

В данной работе рассмотрен учет и аудит основных средств в организациях, а так же на примере ОАО «Звезда».

В ходе проведения аудиторской проверки были изучены не только теоретические аспекты учета и аудита основных средств, но нормативные документы, имеющие отношение к изучаемой проблеме.

В ходе работы выяснилось, что аудит основных средств является частью общей проверки финансово-хозяйственной деятельности организации. Его целью является установление соответствия применяемой в организации методики учета основных средств нормативным актам, действующим на территории Российской Федерации.

В достаточно подробно говорилось о сущности основных средств, рассмотрели нормативно- правовую базу , также был рассмотрен учет операций с основными средствами на конкретном предприятии ( ООО «Мельник»). Были представлены план и программа аудита основных средств предприятия. В завершении аудиторской проверки был проведен анализ эффективности использования основных средств.

Аудиторские работы как совокупности аудиторских процедур, обеспечивающих проверку хозяйственных операций с объектами финансово-хозяйственной деятельности для достижения целей аудита, можно классифицировать по таким признакам, как объекты (группы объектов), хозяйственные операции (группы, подгруппы и виды хозяйственных операций), цели аудита .

Роль основных средств в процессе труда определяется тем, что в своей совокупности они образуют производственно-техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1) Налоговый кодекс РФ части I и II.

2) Аудит: учебник/Т.М. Рогуленко, С.В. Пономаревой, А.В. Бодяко. - 3 -е изд., стер. - М.: КНОРУС, 2014. - 432 с. - (Бакалавриат).

3) Аудит: учебник для бакалавров/В.И. Подольский, А.А. Савин. - 4-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2012. - 587 с. - Серия : Бакалавр

4) Аудит. Теория и практика: учебник для бакалавров/Н.А. Казакова, Г.Б. Полисюк [и др]: под общ. Ред. Н.А. Казаковой. - М.: Издательство Юрайт, 2014. - 385 с. - Серия: Бакалавр. Углубленный курс.

5) Аудит: учеб. Пособие для бакалавров/В.А. Ерофеева, В.А. Пискунов, Т.А. Битюкова. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт; ИД Юрайт, 2012. - 638 с. - Серия: Бакалавр.

6) Аудит: учебник/ под. Ред. В.И. Подольского. - М.: ЮНИТИ, 2010.

7) Голикова Е.И. Износ и амортизация: практика начисления. - М.: Финансовая газета, 2011.

8) Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Аудит. - М.: Высшее образование, 2010.

9) Иванова Н.Ю. Основы аудита. - М.: Академия, 2011 г.

10) Лемеш В.Н. Ревизия и аудит. М.: Издательство Гревцова, 2013.

11) Информационный банк «КонсультансПлюс: Высшая школа»

12) Гарант. Информационно- правовой портал. Приказ Минфина РФ от 30 марта 2001 г. N 26н 'Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету 'Учет основных средств' ПБУ 6/01' (с изменениями и дополнениями). [Электронный ресурс] / Режим доступа: http://base.garant.ru/12122835/, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 15. 05.2014 год).

13) Цент управления финансами. Основные средства. [Электронный ресурс] / Режим доступа: http://www.center-yf.ru/data/Buhgalteru/Osnovnye-sredstva.php, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 15. 05.2014 год).

14) Административно управленческий портал. Т.А. Фролова.Аудит: конспект лекций. [Электронный ресурс] / Режим доступа:

http://www.aup.ru/books/m201/4_1.htm, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 14. 05.2014 год).

15) Научно-образовательный портал 2FJ.RU. Аудит основных средств. [Электронный ресурс] / Режим доступа:

http://www.2fj.ru/buxgalterskij_uchet_i_audit/audit_osnovnyx_sredstv_6.php, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 14. 05.2014 год).

16) Н.П. Дробышевский. Ревизия и аудит. Стандарты аудиторской деятельности. [Электронный ресурс] / Режим доступа:

http://finance-credit.biz/audit/standartyi-pravila-auditorskoy.html, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 28. 05.2014 год).

17) Журнал молодой ученый. Сивакова Л. А. Методика проведения аудита основных средств. [Электронный ресурс] / Режим доступа:

http://www.moluch.ru/archive/59/8365/, свободный. - Заг. с экрана.- (Дата обращения 28. 05.2014 год).