Рефераты - Афоризмы - Словари
Русские, белорусские и английские сочинения
Русские и белорусские изложения

Налоговые правонарушения в России

Работа из раздела: «Разное»


                                 Содержание

                                                                      Стр.


ВВЕДЕНИЕ.……………………………………………………………………….3


ГЛАВА 1. Налоговые правонарушения в России:
к истории вопроса..……………………………………………………………......6

ГЛАВА 2. Налоговые службы зарубежных стран
в борьбе с  налоговыми нарушениями…….………….……………………......15

ГЛАВА 3. Налоговые правонарушения
в Российской Федерации …………………………..…………..……………….26
   1. Основные виды налоговых правонарушений…………………………..26
   2. Тенденции, наблюдаемые
в налоговых правонарушениях…….…………………………………………...40

ГЛАВА 4. Причины уклонения от уплаты налогов...………………………....43
   1. Моральные.…..….…………………………………………………….…..44
   2. Политические……………………………………………………………..48
   3. Экономические….………………………………………………………...55
   4. Технические……………………………………………………………….58

ГЛАВА 5. Методы борьбы и санкции за налоговые нарушения……………..70
   1. Меры ответственности за налоговые правонарушения………………...70
      5.1.1. Понятие ответственности за налоговые правонарушения………70
      5.1.2. Виды налоговой ответственности и применяемые санкции…….80
   2. Налоговый контроль как метод борьбы
с налоговыми правонарушениями……………………………………………..95

ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………...103

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ.…………………………..105

ПРИЛОЖЕНИЯ…….………………………………………………………….110



                                  Введение

            Проблема неуплаты налогов в нашей стране  достаточно  актуальна.
Но при всей  остроте,  данная  проблема  не  достаточно  исследована,  и  ее
решение требует дополнительного изучения.
      Современное  налоговое  право,  как  отрасль   права,   является   для
российской юриспунденции довольно «молодой». Вместе с тем, исследование  его
проблем, предмета и метода,  представляют  особый  интерес  с  точки  зрения
разработки и  совершенствования  налогового  законодательства.  Не  вызывает
сомнения  и  то,  что   четко   выстроенное   законодательство   в   области
налогообложения, соблюдение соответствия  равноуровневых  норм,  сведение  к
минимуму  коллизий  и  пробелов  ведет  к  повышению  собираемости  налогов,
снижению числа налоговых правонарушений, более эффективной работе  налоговых
и судебных органов.
      Быстрая смена событий  в  течение  последнего  десятилетия  обусловила
неустойчивость налоговой политики государства, что в свою очередь привело  к
принятию огромного числа нормативно-правовых актов  в  этой  сфере.  Сегодня
налоговое  право  России  отличается  нестабильностью  и   самой   «богатой»
нормативной  базой.  В  ходе  своей  работы,  главный   бухгалтер   среднего
предприятия вынужден одновременно сталкиваться  с  бесчисленным  количеством
актов  законодательства  по  налогам  и   сборам[1].   Следствием   является
существование  правоприменительных  трудностей,  что  совсем  невыгодно  для
бюджета и для налогоплательщика.
      Блок необходимых законов, нормативно обеспечивающих налоговую  систему
Российской Федерации, был принят в конце 1991 г.
      В соответствии с законом «Об основах налоговой  системы  в  Российской
Федерации», вступившим  в  силу  с  01.01.1992  г.,   на  территории  России
взимаются  налоги,  сборы  и  пошлины,  образующие  налоговую  систему.   Но
действующая налоговая система  РФ  оказалась  крайне  несовершенной  в  силу
множества причин, и, прежде всего  –  отсутствия  единой  законодательной  и
нормативной  базы  налогообложения.  Положения  отдельных  глав   Налогового
кодекса часто не соответствует как нормам других  отраслей  законодательства
(бюджетного,  гражданского),  так  и  вступают  в  противоречие  с   нормами
действующих положений самого  Налогового  кодекса.  Формулировки  ряда  норм
допускают    произвольное    толкование    закона,    игнорируют     правила
законодательной  техники.   Наше   налоговое   законодательство   в   период
формирования как никакое другое подвержено  наиболее  частым  изменениям,  а
при  условии многочисленных недостатков,  неясности,  неточности  содержания
норм становится еще  более  сложным  в  применении.  Государство,  игнорируя
интересы налогоплательщика, ставит в сложное положение  прежде  всего  себя,
так как в условиях  презумпции  невиновности  налогоплательщика  отстаивание
интересов организации в арбитражном суде имело  и,  как  показывает  анализ,
будет иметь перспективу[2]. Своими противоправными действиями  хозяйствующие
субъекты наносят не только прямой ущерб государству  в  виде  недополученных
сумм в бюджет, но и косвенный ущерб, который заключается  в  том,  что  свои
обязательства по содержанию  социальной  инфраструктуры  они,  как  правило,
стремятся возложить на бюджет.
      Любой  гражданин  является   одновременно   и   налогоплательщиком   и
потребителем социальных  благ.  Но,  как  налогоплательщик  он  стремится  к
минимизации  налоговых  платежей,  считая,  что  это  приводит  к  повышению
благосостояния, а как потребитель требует улучшения социального уровня.
      В  дипломной  работе  мне  хотелось  не  только  дать   характеристику
налоговым  правонарушениям,  но  и  заглянуть  в  историю   этого   явления,
заострить внимание на особенностях работы налоговых органов других  стран  в
этом направлении. Но самым главным  считаю попытаться понять природу  такого
явления, как налоговое правонарушение, и выявить причины, его вызывающие.
      Итак, главная цель работы: исследование причин возникновения налоговых
правонарушений и анализ эффективности методов борьбы с ними.
      Основные задачи работы:
     1. Проанализировать сущность понятия «налоговое правонарушение».
     2.  Исследовать  причины  уклонения  от  уплаты  налогов,  ведущие   к
        нарушению налогового законодательства.
     3. Попытаться выявить тенденции в развитии  налоговых  правонарушений,
        а, следовательно, слабые  места  в  налоговом  законодательстве,  и
        определить средства и методы снижения налоговых правонарушений.
      Государство, в котором законодательные инициативы  находят  отклик   и
поддержку  налогоплательщика,  может  достигнуть  необходимой  эффективности
налогового регулирования и, как следствие,  в  таком  государстве  создаются
необходимые  предпосылки  для  роста  накоплений  и  притока  инвестиций   в
производственный  сектор.  Именно  в  этом  случае  может   быть   достигнут
максимальный результат, как в законотворческой работе, так и в работе  самих
налоговых органов, что в конечном итоге  выразится  в  соблюдении  налоговой
дисциплины.



                    1. Налоговые правонарушения в России:
                              к истории вопроса

      Проблемы во  взаимоотношениях  между  государством  в  лице  налоговых
органов и налогоплательщиками  в  России  существовали  всегда  и  при  всех
политических режимах. Налоговая преступность появилась  задолго  до  распада
Союза Советских Социалистических Республик и проведения либеральных реформ.
      Процесс  становления  налоговой  системы  в  форме,   приближенной   к
цивилизованной, начался в  России  в  конце  XIX  века  в  результате  роста
Государственных  потребностей  в  связи  с  переходом  страны  от   прежнего
(преимущественно натурального) хозяйства к денежному.  В  течение  1881-1885
гг. была проведена налоговая реформа, в ходе которой были  отменены  соляной
налог и подушная подать, введены новые налоги и создана податная  служба.  В
новой налоговой системе наибольшее место  отводилось  акцизам  и  таможенным
пошлинам, и лишь небольшая доля бюджетных поступлений приходилась на  налоги
с   недвижимости   и   с   торгово-промышленных   капиталов.    Современники
характеризовали действовавшую в то время  в  России  налоговую  систему  как
одну из самых несовершенных в Европе.
      Долгое время поступление податей в Российской  империи  контролировали
Казенная палата и ее губернские управления, учрежденные  еще  в  1775  году.
Податная деятельность в основном ограничивалась учетом налогов,  поступающих
с мест, и носила исключительно «канцелярский» характер.  Податного  аппарата
как такового не было, и сбором налогов  приходилось  заниматься  полиции.  С
переходом на новую налоговую систему, ориентированную на обложение  доходов,
а также на увеличение числа  новых  сборов,  обнаружилась  несостоятельность
Казенной палаты как фискального органа.
      В 1885 году исходя из необходимости постоянного податного  надзора  на
местах был учрежден институт податных  инспекторов  при  Казенной  палате  в
количестве 500 человек, на которых был возложен контроль за своевременным  и
полным поступлением налоговых платежей на всей территории  России.  Податные
инспекторы были наделены довольно широкими полномочиями, сходными по  объему
с полномочиями сотрудников современных  налоговых  инспекций  и  оперативных
работников федеральных органов налоговой полиции.1
      Следует отметить, что  работать  податным  инспекторам  приходилось  в
обстановке,  осложненной  постоянно  усиливающимися   противоречиями   между
различными  социальными  слоями  населения.   Несовершенство   действовавшей
налоговой  системы,  изымающей  более  половины  дохода  крестьян,  вызывало
острое противодействие со стороны сельского населения,  которое  проявлялось
в массовом отказе от уплаты налогов.  В  этих  случаях  согласно  циркулярам
Министерства внутренних дел и Министерства финансов Российской Империи  чины
податного  надзора  были  обязаны  требовать  от  крестьян  уплаты   сборов,
обращаясь в случае необходимости за содействием к местным властям.
      Губернаторам предоставлялось право откомандировывать  чины  полиции  в
помощь лицам  податного  надзора,  а  при  открытом  сопротивлении  вызывать
воинские части.
      Основная масса налоговых платежей приходилась на долю акцизов, в связи
с этим и основная масса нарушений выявлялась именно в  этой  сфере  податных
отношений.  Нарушения  проявлялись  в  основном  в  реализации   подакцизных
товаров без соответствующих ярлыков, свидетельствующих об  уплате  продавцом
акцизного сбора. Правовые нормы и ответственность, в том числе и  уголовная,
за нарушения правил о питейном  и  табачном  сборах,  об  акцизе  на  сахар,
осветительные  нефтяные  масла  и  спички  предусматривалась  в  Уставе   об
акцизных сборах 1883 года.
      Например, согласно ст.  1102  Устава  наказывалось  «хранение  и  сбыт
неоплаченных акцизом питей со знанием о сокрытии оных от уплаты акцизом»;
      ст. 1134 –  «недопущение  должностных  лиц  акцизного  управления  или
полицейских чинов к исполнению их обязанностей  по  надзору  за  выделкою  и
продажей питей»;
      ст. 1135 – «подделка печатей, пломб, бандеролей, этикеток,  налагаемых
казенным управлением на посуду с питьями».1
      Несмотря на  все  трудности,  усилия  полиции  и  податной  службы  по
взысканию казенных платежей были довольно успешными:  общая  сумма  недоимок
составила в 1897 году более 99 млн. руб., или около  5%   всех  поступлений.
По фактам выявленных нарушений по России было составлено 45  578  актов,  на
основании которых взыскано штрафов на сумму 725 184 руб.2
      С октября 1917 г. в связи с  отменой  права  собственности  на  землю,
аннулированием  ценных  бумаг  и   иных   долговых   обязательств   царского
правительства,  национализацией   промышленности   и   запрещением   частной
собственности были уничтожены почти все возможные  объекты  налогообложения.
Налоговая политика новой власти  сводилась  только  лишь  к  принудительному
сбору с крестьянства так называемой продразверстки, которая не  носила  даже
характер налога. Согласно этой политике принудительно изымались все  излишки
сельскохозяйственной продукции сверх необходимого минимума для  собственного
потребления. Лишь  в мае 1921 г. в связи с  переходом  государства  к  новой
экономической  политике  возникла  необходимость  создания  новой  налоговой
системы. Был введен общегражданский налог, к  уплате  которого  привлекалось
все  трудоспособное  население.   В   1923   г.   была   проведена   реформа
налогообложения  крестьянства,   установлены   единый   сельскохозяйственный
налог, промысловый и подоходный налоги, налог  на  сверх  прибыль,  налог  с
наследств и дарений,  а  также  гербовый  сбор.  Введены  акцизы  на  табак,
спички,  спиртные  напитки,  пиво,  сахар,  керосин,   смазочные   масла   и
текстильные изделия.
      Руководство   взиманием   всех   налогов   возлагалось   на   народные
комиссариаты финансов Союза ССР, союзных и автономных республик, а также  на
губернские, окружные и уездные финансовые отделы. Непосредственное  взимание
прямых налогов  и  осуществление  контроля  за  своевременностью  их  уплаты
возлагалось на финансовых инспекторов, их помощников и  финансовых  агентов;
акцизов   –   на   инспекторов   косвенных   налогов   и   их    помощников;
сельскохозяйственного  налога  –  на  волостные  и  районные  исполнительные
комитеты народных депутатов.
      Для  осуществления  своих  функций  органы  налогового  контроля  были
наделены  самыми  широкими  полномочиями   по   проведению   проверок.   При
принудительном взыскании налогов органы  финансового  контроля  имели  право
производить  опись,  арест,  продажу  с   публичного   торга   принадлежащих
недоимщику имущества и строений, обращать взыскания на суммы,  причитающиеся
недоимщику от третьих лиц или находящиеся  на  текущих  счетах  в  кредитных
учреждениях.
      Однако высокие ставки явились одной  из  главных  причин  постепенного
сокращения частной торговли и промышленности, привели  к  резкому  неприятию
частными  налогоплательщиками  нового  законодательства  и,  как  следствие,
повлекли массовое уклонение плательщиков от  уплаты  налогов.  Уклонение  от
уплаты  налогов  рассматривалось  как  сокрытое  противодействие   советской
налоговой политике, направленное на срыв мероприятий советской  власти.  Это
привело к резкому усилению  мер  уголовной  репрессии,  направленной  против
нарушений норм налогового законодательства.  В  Уголовном  кодексе  РСФСР  в
редакции 1922 г. раздел «Преступления против  порядка  управления»  содержал
целый ряд статей, предусматривающих ответственность за  преступления  против
порядка налогообложения:
      ст.  78  -  «Массовый  отказ  от  внесения   налогов,   денежных   или
натуральных, или от выполнения повинностей»;
      ст. 79 – «Неплатеж отдельными гражданами в срок или отказ  от  платежа
налогов,  денежных  или   натуральных,   от   выполнения   повинностей   или
производства работ, имеющих общегосударственное значение»;
      ст. 79а – «Сокрытие наследного имущества или  имущества,  переходящего
по актам дарения, в целом или в  части,  а  равно  искусственное  уменьшение
стоимости упомянутых имуществ  в  целях  обхода  законов  о  наследовании  и
дарении, а также закона о налоге с наследств и с  имуществ,  переходящим  по
актам дарения»;
      ст. 80 – «Организованное по взаимному соглашению сокрытие или неверное
показание  о  количествах  подлежащих  обложению  или  учету   предметов   и
продуктов, в том числе и размеров  посевной,  луговой,  огородной  и  лесной
площади,  или  количества  скота,  организованная  сдача   предметов,   явно
недоброкачественных,  неисполнение  по  взаимному   соглашению   возложенных
законом на граждан работ и личных повинностей»;
      ст. 139а – «Изготовление, продажа, скупка и хранение с целью сбыта,  а
равно пользование продуктами и изделиями,  обложенными  акцизным  сбором,  с
нарушением установленных акцизных правил».1
      В  дальнейшем  происходил  процесс  увеличения  количества   уголовно-
правовых норм, предусматривающих ответственность за налоговые  преступления,
и ужесточение санкций за их совершение.
      С момента введения уголовной ответственности за налоговые преступления
их  доля  в  общей  массе  преступлений  становится   весьма   значительной.
Например, в 1922 г. в РСФСР из 107 700 человек, осужденных  за  преступления
против порядка управления, 20  500  человек  (т.е.  19%)  были  осуждены  за
уклонение от государственных повинностей и налогов.  В  1924  г.  количество
нарушителей налогового законодательства составило уже 26 200 человек.
      Большое число дел о налоговых преступлениях  привело  к  необходимости
создания специализированных налоговых судов. Стремясь повысить  собираемость
налогов и уменьшить размер недоимки, государство в лице  фискальных  органов
в 1928 г. в Москве и Московской губернии провело специальное мероприятие  по
взысканию недоимок, которое переросло в  масштабную  кампанию  по  борьбе  с
неплательщиками налогов. Связано это было с тем, что в  то  время,  впрочем,
как и сейчас, недобросовестные налогоплательщики прибегали  к  разнообразным
ухищрениям  и  подобные,  порой  жесткие  меры,  были  необходимы.   Следует
отметить, что  такие  способы  уклонения  от  уплаты  налогов,  как  ведение
двойной  бухгалтерии,  ложное  банкротство,  использование  подставных  лиц,
незаконное применение налоговых льгот, применявшиеся «новыми русскими»  того
времени, с не меньшим успехом применяются и сегодня.
      Несмотря  на  усиление  давления  фискальных  органов  и   ужесточения
ответственности,   количество   выявляемых   налоговых   правонарушений   не
уменьшалось. Так, к концу 20-х  годов  новая  экономическая  политика  (НЭП)
исчерпала свою политическую и экономическую значимость для  страны  Советов.
К этому времени желание правительства СССР избавиться  от  «нэпманов»  стало
настолько высоким, что были созданы все  условия  для  их  «самоликвидации».
Крайне высокие налоговые ставки, неравные экономические условия и,  наконец,
прямые репрессии в  отношении  представителей  частного  сектора  постепенно
привели  к  ликвидации  последних.  К  1931  г.  частный  капитал  в  стране
практически  перестал  существовать,  а  основными   плательщиками   налогов
становятся государственные предприятия, контролировать  которые  в  условиях
тоталитарного строя было гораздо легче и эффективнее.
      В  дальнейшем  финансовая  система  нашей  страны  эволюционировала  в
направлении,   противоположном   процессу    общемирового    развития.    От
экономических  она  перешла  к  административным  методам  изъятия   прибыли
предприятий и перераспределения финансовых  ресурсов  через  бюджет  страны.
Абсолютная  централизация   денежных   средств   и   отсутствие   какой-либо
самостоятельности  в  решении  финансовых  вопросов   лишали   хозяйственных
руководителей всякой  инициативы.  Однако  и  в  этих  условиях  совершались
преступления  и  правонарушения,  но  проявлялись  они  в  основном  в  виде
организации подпольных цехов по производству различной продукции.
      В конце  90-х  годов  Россия  вступила  в  самую  тяжелую  фазу  своей
постсоветской кризисной революции. Специфика этой фазы состоит в  сохранении
прежних  негативных  тенденций   –   производственного   спада,   финансовой
напряженности,  социального  расслоения  –  с  кризисом  постреформационного
компонента  общественных  отношений.  Реформирование  проводилось  теми   же
методами и в тех же формах, которые мыслимы лишь для унитарного  государства
с предельно централизованной системой управления.1
      Переход экономики страны в начале 90-х годов к рыночной  способствовал
бурному росту количества  предпринимателей  и  коммерческих  организаций  и,
соответственно, росту количества налогоплательщиков, также как и  субъектов,
уклоняющихся от уплаты налогов. Существовавшая фискальная система была на  в
состоянии справиться с лавиной налоговой преступности, неожиданно  накрывшей
страну, поэтому в 1992 г.  были  созданы  первые  подразделения  федеральных
органов налоговой полиции,  главной  задачей  которых  и  явилась  борьба  с
налоговыми преступлениями.
      Налоговая политика России  сформировалась  в  сложных  условиях.  Спад
производства  обострил  проблему  мобилизации  доходов   в   государственный
бюджет,  потому  налоговая  политика   носила   преимущественно   фискальный
характер,   который   выразился   в    чрезмерном    изъятии    доходов    у
налогоплательщиков  и  в   применении   подавляющих   производство   методов
исчисления и  взыскания  налогов.  В  условиях  криминализации  жизни  общая
ориентация властей на всемерное ужесточение налоговых режимов приводит,  как
правило, к обратным  последствиям.  В  результате  распространение  теневого
сектора  в  экономике  приобретает  угрожающий  характер,  растут   масштабы
уклонения от налогов.
      Проблемы во взаимоотношениях между государством и налогоплательщиком в
России существовали всегда. Нынешним специалистам в области  налогообложения
необходимо  использовать  накопленный  опыт   для   совершенствования,   как
существующей  налоговой  системы,  так  и  системы  мер  ответственности  за
нарушение  налогового  законодательства.  России   нужна   такая   налоговая
система, которая бы не  тормозила  развитие  хозяйства,  а  являлась  мощным
импульсом к подъему экономики страны и  отвечала  фундаментальным  принципам
налогообложения.  А  базовые  принципы  налогообложения  сформулированы  еще
основоположниками классической политэкономии Д. Рикардо  и  А.  Смитом1  как
требование «определенности», «эффективности» и «справедливости».
      В настоящее время налоговой системе присущ преимущественно  фискальный
характер, что затрудняет реализацию заложенных  в  налоге  стимулирующего  и
регулирующего начал.



                    2. Налоговые службы зарубежных стран
                     в борьбе с  налоговыми нарушениями

      В  качестве  сравнения  хотелось  бы  остановиться   на   особенностях
налоговой системы ряда зарубежных стран.
      Интересно, что в  современном  налоговом  праве  большинства  развитых
стран концептуальный подход к налогообложению  принципиально  отличается  от
принятого у нас. Там налоги – это форма (средство) участия  граждан  и  иных
физических и юридических лиц  в  обеспечении  доходной  базы  бюджетов  всех
уровней для  решения  общегосударственных,  региональных  и  местных  задач.
Налоги – это одна из многих форм  их  участия  в  финансировании  социально-
значимых проектов и задач.
      Для  налоговой  доктрины  демократического  общества  следует  считать
важнейшими и основополагающими принципами1 справедливость налогообложения  и
сбалансированность    прав    и    обязанностей    налоговых    органов    и
налогоплательщиков.   На   Западе   применение   этого    принципа    строго
контролируется со стороны общества.
      Так, принцип справедливости  налогообложения  предполагает  применение
прогрессивной шкалы обложения доходов (более высокие  доходы  облагаются  по
более   высоким    налоговым    ставкам).    Возможно    применение    также
пропорциональной  системы  обложения  доходов,  но  ни  в  коем   случае   –
дегрессивного обложения  (как  это  имеет  место  в  России  –  если  учесть
суммарный эффект подоходных налогов, налогов  на  потребление  и  социальных
сборов). Этот же принцип требует исключения из налогообложения  доходов,  не
превышающих уровня прожиточного минимума работника (в  СССР,  в  отличие  от
России, этот принцип строго соблюдался). Из этого  же  принципа  вытекает  и
общепринятый на Западе порядок установления налоговых ставок:
 o наиболее высокими налогами облагаются «даровые» доходы (дары, выигрыши  в
   лотереи, в казино),
 o более низкими – так называемые «пассивные» доходы (дивиденды, проценты по
   вклада),
 o  еще  более  низкими  –  доходы  от  предпринимательства  и  от  трудовой
   деятельности
 o нулевыми налогами – доходы, не превышающие прожиточного минимума.
      Принцип сбалансированности прав и  обязанностей  налоговых  органов  и
налогоплательщиков выражается также конкретными правилами:
 o первое – все разночтения в текстах налоговых законов однозначно толкуются
   в пользу налогоплательщика (что уже закреплено в Налоговом кодексе РФ);
 o второе  –  налоговые  органы  не  вправе  предписывать  налогоплательщику
   применять такие формы и методы его деятельности, при которых  он  был  бы
   обязан платить наивысшие налоги (что также постепенно  начинает  получать
   признание в России, например, налоговое планирование);
 o третье – равная ответственность  государства  и  налогоплательщика  в  их
   финансовых (налоговых) взаимоотношениях.
      В  странах  Запада  эти  два  основополагающих  принципа   не   просто
гарантируются, но так встроены  в  общую  систему  государственных  правовых
отношений,   что   отступления   от   них   практически   невозможны.   Если
правительства   вносят   налоговые   законопроекты,    не    соответствующие
представлениям о справедливости распределения  налогового  бремени,  то  эти
законопроекты не просто отвергаются, но часто  одновременно  отправляется  в
отставку и само правительство, рискнувшее внести такие предложения.
      Говоря о правах налоговых органов странах западной демократии  следует
отметить что они весьма широки и предусматривают  возможность  вмешательства
в личную жизнь1. Например, у налоговых органов скапливаются  огромные  массы
самой разнообразной информации о частной жизни  налогоплательщиков.  Но  для
всей этой информации принят такой режим хранения,  что  она  теоретически  и
практически не может использоваться ни для каких целей, кроме налоговых.  Ни
политическая власть, ни чиновники  других  ведомств,  ни  правоохранительные
органы, ни при каких  обстоятельствах  не  могут  получить  доступ  к  базам
данных налоговых органов.
      Единая налоговая служба Швеции помимо сугубо фискальных функций  ведет
полный учет не только  налогоплательщиков,  но  и  всего  населения  страны.
Уровень компьютеризации и методы контроля за доходами  позволяют  составлять
декларации о  доходах  большинства  населения  непосредственно  в  налоговой
службе и рассылать их гражданам. Последним остается поставить свою  подпись,
а в случае несогласия придти  разобраться  в  налоговый  орган.  Сведения  о
доходах физических лиц не являются налоговой тайной.2
      В настоящее время в странах запада проводится политика либерализации в
отношении движения капиталов и рабочей силы, практически устранены  валютные
ограничения   (введение   единой   валюты   –   евро).    В   этих   странах
налогоплательщики  свободны  в  выборе  как   места   проживания   и   места
осуществления коммерческой и инвестиционной деятельности.
      Кроме  того,  появился  ряд   стран,   которые   специализируются   на
привлечении  на  свою  территорию   посреднического   финансового   бизнеса,
используя для этого, в первую очередь, льготы по налогам.
      Если взять развитые страны  Запада,  то  можно  наблюдать  две  модели
налоговых доктрин.3
      Первая  предусматривает  общий  высокий  уровень   налогообложения   в
сочетании с системой высоких социальных выплат (Швеция).
      Вторая –  умеренный  уровень  налогообложения  и  сдержанную  политику
социального обеспечения.
      При этом каждая из них плавно эволюционировала от крутой прогрессии  в
налоговых ставках основных  доходных  налогов  к  более  пологим  и  даже  к
«плавным» системам обложения доходов.
      Во второй половине 80-х – начале 90-х годов  ХХ  века  ведущие  страны
мира, такие, как США,  Великобритания,  Германия,  Франция,  Япония,  Швеция
провели налоговые реформы, направленные на ускорение накопления  капитала  и
стимулирование деловой активности.
      Зарубежное  налоговое  законодательство  идет  по  пути  перехода   от
принципа «больше произвел – больше  заплатил»  к  принципу  «больше  налогов
платит тот, кто больше имеет и потребляет»1.
      При этом самые большие  налоги  в  Европе  взимаются  в  Скандинавских
странах и государствах Бенилюкса. Самый большой совокупный налог в Швеции  –
55%, в странах южной Европы налоговое бремя значительно легче – менее 35%  в
Испании и Португалии.
      Достаточно эффективно работает налоговая служба Франции2.
      Первым важнейшим принципом налогового контроля в этой стране  является
соблюдение  критерия  экономической  целесообразности,  соответствие   целей
контроля и затраченных средств.
      Другим  важнейшим  принципом  является  соблюдение  гарантий  и   прав
налогоплательщика.      Действует       презумпция       «добропорядочности»
налогоплательщика. Если налогоплательщик задекларировал свои доходы, в  срок
уплатил налоги, то он пользуется всеми гарантиями и  правами.  При  судебных
разбирательствах в первую очередь проверяется, не  были  ли  нарушены  права
налогоплательщика.  К  лицам,  уклоняющимся  от  налогообложения,  не  будут
применяться гарантии, так как они  нарушили  принцип  обязательности  уплаты
налогов.
      В ряде случаев налоговые органы обязаны давать письменные  разъяснения
нормативных актов в форме инструкций и  циркуляров.  Кроме  того,  налоговая
администрация   обязана   в   письменной   форме   отвечать    на    вопросы
налогоплательщика. Эти ответы в случае необходимости налогоплательщик  может
использовать для своей защиты в суде.
      Во Франции налоговая служба включает три уровня:
 o национальный уровень (Управление национальных и  международных  проверок,
   Управление  проверок  налогового   положения,   Национальное   Управление
   налоговых расследований);
 o региональный уровень (Управление Центрального региона);
 o низовое звено (налоговые управления департаментов).
      По состоянию на 2001 год численность аппарата налоговой службы Франции
составляет более 80 тыс. человек (для сравнения, в РФ по данным МНС -  более
145 тыс. человек).1
      Показателями эффективности  налогового  контроля  являются  количество
проверок,  которые  проводит  один  проверяющий  в   год.   К   качественным
показателям относятся:
 o во-первых, сумма доначисленных налогов, при этом обязательно  указывается
   причина доначислений (сознательное уклонение, забывчивость,  небрежность)
   и действия, предпринятые для уплаты налогов в полном объеме;
 o во-вторых, соотношение между затраченными средствами  и  общей  величиной
   доначисленных сумм.
      Санкции за налоговые правонарушения устанавливаются налоговой  службой
и применяются автоматически.
      Если   налогоплательщик   считает,   что   взыскание    штрафа    было
неправомерным, он может оспорить его в суде.
      В том случае, если в  нарушении  законодательства  виноват  банк  (что
бывает крайне редко), налогоплательщик должен урегулировать  свои  отношения
с банком, в том числе переложить на него соответствующие санкции.  Налоговая
служба в эти отношения не вмешивается.
      Споры между налоговыми  органами  и  налогоплательщиками  возникают  в
основном тогда, когда сумма налоговых обязательств  частично  или  полностью
опротестовывается налогоплательщиком.
      В целом же налоговый процесс  в  развитых  западных  странах  довольно
усложнен.   Использование   нормальных,   предусмотренных   законом    путей
урегулирования споров часто оказывается чрезмерно дорогим, причем для  обеих
сторон, и поэтому приходится изобретать более  упрощенные  средства  и  пути
решения  спорных  вопросов1.  В  США,  например,  в  последнее  время  стали
вводиться в практику такие методы,  как  регулирование  спорных  вопросов  в
порядке согласования позиций до представления налоговой  отчетности;  выпуск
рекомендательных инструкций по решению наиболее часто встречающихся  спорных
вопросов; программы по уменьшению спорных  ситуаций  в  отдельных  отраслях;
применение ускоренных и упрощенных процедур решения вопросов.
      Для предприятий,  не  представивших  налоговую  декларацию,  налоговые
органы определяют сумму налоговых обязательств расчетным  путем,  исходя  из
данных по аналогичным предприятиям. Если декларация  представлена  позже  30
дней после получения специального уведомления, также считается, что  она  не
представлена. В этом случае налогоплательщик теряет право на  состязательную
процедуру  и   на   него   ложится   бремя   доказательств.   Сумма   налога
устанавливается по максимуму.
      Проблемы  со  сбором  налогов  возникают  в   отношении   предприятий,
испытывающих финансовые трудности. В том случае, если  эти  трудности  носят
временный характер,  предприятие  может  обратиться  в  налоговые  органы  с
просьбой  об  отсрочке   уплаты   налогов.   Такая   отсрочка   может   быть
предоставлена    при    условии    определенных    гарантий    со    стороны
налогоплательщика. Другая возможность урегулирования отношений с  налоговыми
органами   –   погашение   задолженности   постепенно,   на   основе   плана
урегулирования платежей.
      Если же задолженность предприятия постоянно возрастает: оно не  платит
налоги,  социальные  взносы,  не  оплачивает  банковский  кредит,  налоговая
служба имеет право инициировать банкротство  предприятия.  Для  того,  чтобы
начать соответствующий процесс, налоговой службе нужно  получить  разрешение
Торгового суда. Суд должен  принять  соответствующее  решение  в  течение  3
месяцев со  дня  обращения.  Но  данная  мера  применяется  редко,  так  как
фактически речь идет  о  прекращении  деятельности,  а  не  об  оздоровлении
предприятия. Интересам налоговых органов в большей степени отвечает хотя  бы
частичное погашение задолженности.
      Лицу, указавшему на нарушения налогового законодательства, может  быть
выписана премия по окончании проверки (определенный  процент  от  взысканной
суммы).
      Налоговым органам  представляют  информацию  в  том  числе  и  частные
детективы (как бы  добровольно,  бесплатно).  Такого  рода  информация  («по
наводке»)  составляет  очень  незначительный  процент   от   общего   объема
получаемой налоговыми органами информации  и  налогоплательщика  никогда  не
ставят о ней в известность, во всяком случае, официально.
      Если  выясняется,  что  предприятие  уклоняется  от  уплаты   налогов,
автоматически подразумевается, что его руководитель был в  курсе,  при  этом
бремя доказательства лежит на налоговых органах. В том  случае,  когда  вина
руководителя  доказана,   ему   может   быть   предъявлено   соответствующее
обвинение, но только на основе решения суда.  Интересно  то,  что  взыскание
может быть обращено на личное имущество, личные доходы руководителя,  причем
в рамках налогового законодательства, а не уголовного преследования.
      Функции налоговой службы в Германии1 выполняют  федеральное  ведомство
по  финансам,  а  также  земельные   финансовые   ведомства,   подчиняющиеся
соответственно  федеральному  Министерству  финансов  страны   и   земельным
Министерствам финансов. Налоговая полиция Германии была создана еще  в  1934
г. В ФРГ нет единого закона  о  налоговой  полиции.  Деятельность  налоговой
полиции в целом регулируется налоговым законодательством  («Закон  об  общем
порядке налогообложения» 1977 г.).
      Основные задачи налоговой полиции Германии:
 o расследование налоговых преступлений и  нарушений  порядка  исчисления  и
   уплаты налогов;
 o определение базы  налогообложения  в  случаях  налоговых  преступлений  и
   нарушений порядка исчисления и уплаты налогов;
 o выявление неизвестных налоговых преступлений и обстоятельств,  являющихся
   основанием для возникновения обязанности уплаты налога.
      В  Германии  четко  выделяются  две  области  деятельности   налоговой
полиции: уголовное преследование и налоговый розыск.
      В сфере уголовного  преступления  в  компетенцию  «Штойфы»  (налоговой
полиции)  входят  налоговые  преступления  и  налоговые  правонарушения.   К
налоговым преступлениям относятся уклонение от уплаты налогов,  контрабанда,
а  также  подделка  гербовых   и   акцизных   марок   укрывательство   лица,
совершившего налоговое преступление. К налоговым  правонарушениям  относятся
«менее тяжкие  правонарушения»  -  нарушения  порядка  исчисления  и  уплаты
налогов.
      При  выполнении  своей  основной  задачи  –  расследование   налоговых
преступлений  –  сотрудники  налоговой  полиции  имеют   те   же   права   и
обязанности, что и сотрудники уголовной полиции:
      -обыск;
      -выемка документов;
      -арест имущества;
      -задержание и предварительное заключение подозреваемого;
      -просмотр деловых документов (записных книжек, выписок счетов;
      -изъятие документов;
         -получение    необходимых    сведений    практически    от     всех
государственных и частных учреждений (кроме спецслужб).
      С  2002  г.  инспекторы,  осуществляющие  налоговые  проверки  впервые
получили  право  доступа  к  системам  обработки  данных  налогоплательщика.
При обнаружении признаков налогового  преступления  и  наличии  достаточного
количества фактических улик инспектор  незамедлительно  обязан  сообщить  об
этом компетентным органам.
      Следует отметить, что сам  факт  расследования  всегда  наносит  ущерб
репутации того или иного лица. В  случае  безосновательности  привлечения  к
расследованию налоговой полиции, соответствующий ущерб должен быть  возмещен
налогоплательщику.
      Кроме того, при наличии  собственного  заявления  налогоплательщика  о
неправильном исчислении  налогов  и  необходимости  внесения  исправлений  в
налоговую декларацию  («явка  с  повинной»)  он  может  быть  освобожден  от
наказания  при  условии  правильного  заполнения   декларации   и   внесения
причитающихся налогов и пени  в  установленные  сроки.  Но  освобождение  от
наказания не  наступает,  если  до  исправления  или  дополнения  декларации
должностные  лица  финансовых  органов  появились  у  налогоплательщика  для
проведения налоговой  проверки  или  преступление  уже  было  полностью  или
частично раскрыто.
       Наблюдаются  в  работе  налоговых  органов  и  определенные  правовые
проблемы.  Так,  в  ходе  процедуры  налогообложения  на   налогоплательщика
возлагается обязанность содействия налоговым  органам:  он  должен  сообщать
обо всех фактах, имеющих существенное значение для налогообложения. В то  же
время обвиняемый в  ходе  налогового  преследования  в  принципе  не  обязан
давать показания  и  оказывать  содействие  органам  налоговой  полиции  при
установлении соответствующих обстоятельств.
       Одним  из  наиболее  эффективных  инструментов  выявления   налоговых
правонарушений  и  преступлений  в  ФРГ  является  обмен  информацией  между
различными фискальными  службами  и  другими  государственными  инстанциями.
Подчиненность  налоговых,  таможенных  служб  и  налоговой  полиции  Минфину
способствует  их  тесному  сотрудничеству  и  взаимодействию1.   Источниками
информации  могут   служить:   государственные   органы,   органы   местного
самоуправления, суды, третьи лица, СМИ, большую роль  играет  действующая  в
Германии система «контрольных уведомлений».
      В целом в Германии достаточно  подробное,  детализированное  налоговое
законодательство, которое исключает различную  интерпретацию  тех  или  иных
положений,  что  сводит  к  минимуму  споры  между   налогоплательщиками   и
налоговыми  органами  по  поводу  применения  закона  и  способствует  более
высокой степени собираемости налогов.
      Оценивая возможности применения германского опыта,  следует  учитывать
также, что западные страны намного  превосходят  Россию  в  организационном,
финансовом,  техническом   отношении.   Эффективному   налоговому   контролю
способствует развитая банковская система,  высокий  уровень  компьютеризации
налоговых служб,  наличие  соответствующей  статистической  и  аналитической
базы.  Все  это  дает  возможность  контролировать  соответствие  доходов  и
расходов граждан, которые играют основную роль в  бюджетных  поступлениях  в
этих странах.
      В качестве факторов, способствующих эффективной работе налоговых служб
развитых стран, следует отметить следующие:
 o детализированное, подробное налоговое законодательство, в  котором  четко
   прописаны все процедуры налогообложения,  а  также  реальное  равноправие
   сторон;
 o преобладание функционального подхода в организации  налоговых  служб  над
   отраслевым   (функциональный   принцип   создает   систему   контроля   и
   противовеса,  дает  возможность  повысить  квалификацию   сотрудников   и
   увеличить производительность труда за счет специализации  и  комплексного
   подхода, обеспечивает единство при проведении налоговых процедур);
 o наличие концепции налогового контроля, концентрация  усилий  специалистов
   на ключевых направлениях контроля; целенаправленный отбор предприятий для
   проверки на основе широкой информационной базы;
 o оценка работы подразделений и сотрудников налоговой службы на базе четких
   критериев,  создание  стимулов  для  повышения  эффективности  налогового
   контроля.
   В России в последние годы идет активный процесс совершенствования форм  и
методов налогового контроля.



                         3. Налоговые правонарушения

                           в Российской Федерации

                     3.1. Виды налоговых правонарушений

        Основным   документом,   регулирующим   налоговую   систему   РФ   и
устанавливающим общие принципы  её  построения,  является  Налоговый  кодекс
Российской  Федерации.  Налоговый  кодекс   Российской   Федерации   –   это
систематизированный  законодательный  акт,  в  котором   содержаться   нормы
налогового права.
      Налоговый кодекс РФ устанавливает понятие  налогового  правонарушения,
определяя, что для его квалификации необходимо  наличие  доказываемой  вины,
и, оговаривая условия, при которых виновное лицо может быть  освобождено  от
ответственности,  (или  она  может  быть  смягчена),  а  также   постулирует
презумпцию невиновности налогоплательщика.
       Согласно  ст.  106  НК  РФ,  налоговым   правонарушением   признается
совершенное  противоправное  (в  нарушение  законодательства  о  налогах   и
сборах) деяние  (действие  или  бездействие)  налогоплательщика,  налогового
агента  и  иных  лиц,  за  которое  установлена  законодательная   (НК   РФ)
ответственность.
      К налоговым относятся те правонарушения,  которые  касаются  налоговой
системы  непосредственно.  Правонарушения,  имеющие  косвенное  влияние   на
налоговые отношения, но охватываемые более широкими составами,  к  налоговым
не   относятся.   Например,   если   должностное   лицо   незаконно   выдает
налогоплательщику документ, дающий право на налоговую  льготу,  то  действие
такого  лица  должно  рассматриваться  как  должностное,  а   не   налоговое
правонарушение.  Наоборот,  действия  налогоплательщика,   направленные   на
неправомерное освобождение от уплаты налога,  должны  квалифицироваться  как
соответствующее налоговое правонарушение, а не как уголовное  (мошенничество
и т.п.).
      Налоговое нарушение имеет, как правило,  ряд  стадий.  В  определенном
смысле «жизненный цикл»  налогового  правонарушения  аналогичен  «жизненному
циклу» товара[3]. На первом этапе налогоплательщик придумывает  новую  схему
ухода от налогообложения. На  втором  –  эта  схема  распространяется  среди
налогоплательщиков.  После  того  как  она  становится  известной  налоговым
органам, начинается третий этап,  в  ходе  которого  происходит  «наработка»
опыта  противодействия  данной  схеме,  поиск  форм   и   методов   наиболее
эффективного выявления и  пресечения  налогового  правонарушения.  Четвертый
этап  –  активное  и  массовое   противодействие   государственных   органов
нарушениям, которые  приводят  к  существенному  снижению  их  количества  и
причиненного  ущерба.  На  пятом  этапе  равновесие  между  правонарушителем
налогового  законодательства  и  налоговыми  органами   устанавливается   на
минимально  возможном  уровне.  Работа   налоговых   органов   должна   быть
согласована  с  выше  описанным  циклом  развития  налоговых   преступлений,
нацелена на устранение их экономических основ,  поиск  наиболее  эффективных
методов противодействия,  которые  должны  работать  на  «опережение»  таких
схем, а  в  случае  невозможности  –  на  их  предупреждение.  Именно  такие
оперативные действия налоговых органов могут обеспечить  этот  баланс  в  их
пользу.
      Следует отметить уникальное положение налоговых  органов:  именно  они
первыми  реагируют  на  уклонение  от  налогообложения,  именно  они   могут
использоваться  в   качестве   индикатора2   для   определения   недоработок
действующего  законодательства  и  оперативного  их  устранения.  На  период
законотворческого  процесса  налоговые  органы  могут   наделяться   особыми
полномочиями  для  противодействия  новациям  в  налоговых  правонарушениях.
Именно налоговые органы обладают  необходимым  потенциалом,  чтобы  являться
действенным  инструментом  формирования  налоговой  системы  в  общественных
интересах.
      Таким образом, налоговое  правонарушение  –  противоправное,  виновное
действие или бездействие, которым не исполняются  или  ненадлежащим  образом
исполняются обязанности, нарушаются права  и  законные  интересы  участников
налоговых отношений, и за которые установлена юридическая ответственность.
      Наиболее принципиальными моментами данного определения  являются  вина
и противоправность.
      Противоправность означает нарушение норм  или  правил,  законодательно
закрепленных  нормативными  документами;  для  признания  факта   налогового
правонарушения, а значит, и для  привлечения  к  ответственности  лица,  его
допустившего, было достаточно только этого признака.
       Для  классификации  налогового  правонарушения  в  РФ,  кроме   факта
нарушения     законодательства,     необходимо      доказать      виновность
налогоплательщика в совершении противоправного деяния,  которая  может  быть
выражена как в действиях, так и в бездействии.
      Нормы, гарантирующие взаимную ответственность как  налоговых  органов,
так  и  налогоплательщиков  за  нарушение  своих  обязательств,   составляют
институт ответственности участников налоговых отношений.1
      Налоговое правонарушение выражается в  неисполнении  или  ненадлежащем
исполнении налоговых обязательств, за которое действующим  законодательством
РФ, в том  числе  НК  РФ,  установлена  ответственность  в  виде  применения
финансовых санкций. Налоговое правонарушение влечет  или  может  повлечь  за
собой нанесение  ущерба  финансовым  интересам  государства  посредством  не
внесения в  бюджет  и  во  внебюджетные  фонды  причитающейся  суммы  налога
(сбора).  Существует  ряд  налоговых  правонарушений,   которые   признаются
таковыми без наличия последствий, а только в силу их совершения.
      В  зависимости  от  направленности  противоправных  деяний  выделяются
несколько групп налоговых правонарушений:
     1. Правонарушения против системы налогов.
     2. Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков.
     3. Правонарушения против исполнения доходной части бюджета.
     4. Правонарушения  против  системы  гарантий  выполнения  обязанностей
        налогоплательщика.
     5. Правонарушения против контрольных функций налоговых органов.
     6.  Правонарушения  против  порядка  ведения   бухгалтерского   учета,
        составления и предоставления бухгалтерской и налоговой отчетности.
     7. Правонарушения против обязанностей по уплате налогов.

                   Правонарушения против системы налогов.

      Законно установленные и введенные в действие налоги являются  законным
изъятием из права собственности. Соответственно незаконные  налоги  являются
покушением на собственность юридических  и  физических  лиц  и  их  взимание
должно  пресекаться  различными  методами,  в  том  числе  и   установлением
ответственности  лиц,  принимающих  незаконные  решения  об  установлении  и
введении в действие таких налогов, и лиц, исполняющих эти решения.
      Незаконное освобождение от уплаты  налога  также  является  наказуемым
правонарушением,  так  как,  с  одной  стороны,  приводит  к   недополучению
бюджетом  налогов,  с  другой  –  создает  неравные  условия  хозяйствования
налогоплательщиков, подрывает основы конкуренции.
      К правонарушениям против системы налогов могут быть отнесены:
 o незаконное установление и/или введение налогов, т.е. издание  должностным
   лицом акта, предусматривающего установление и введение в действие налога,
   не  установленного  законодательством,   или   акта,   предусматривающего
   введение налога, установленного законодательством, если введение  данного
   налога не отнесено к компетенции должностного  лица,  или  издание  акта,
   прямо  или   косвенно   увеличивающего   размеры,   отменяющего   льготы,
   изменяющего сроки уплаты законно установленного и введенного  в  действие
   налога;
 o незаконное взимание налогов, т. е.  Прямое  или  косвенное  понуждение  к
   уплате  налогов  (либо  взимание  налогов),  не  установленных  и/или  не
   введенных в соответствии с законодательством, равно как к уплате  налогов
   в   больших   против   установленных   размерах,   незаконные   отказ   в
   предоставлении льгот или  понуждение  к  уплате  налогов  до  наступления
   законно установленных сроков их уплаты;
 o незаконное освобождение от уплаты  налогов,  т.е.  полное  или  частичное
   освобождение  налогоплательщика  от  выполнения  обязательств  по  уплате
   налога  путем  предоставления  льгот  или  сложения  недоимки,  если  эти
   действия  совершены  с  превышением  установленных   законом   полномочий
   должностного лица, либо с нарушением установленных  законом  оснований  и
   процедур.

           Правонарушения против прав и свобод налогоплательщиков.

      Никто не работает лишь для того, чтобы уплачивать налоги.  Предприятия
– это прежде всего производители товаров  (работ,  услуг),  а  затем  уже  –
налогоплательщики. Налогообложение  не  должно  подрывать  свою  собственную
основу –  бизнес.  Это  правило  должно  применяться  не  только  на  уровне
налоговой политики  государства  но  и  на  уровне  практической  реализации
налогового законодательства. Одним из ключевых требований к системе  налогов
является необременительность  способов  уплаты  налогов.  Об  этом  в  своих
работах упоминал еще Адам Смит.
      Ряд таких правонарушений  относится  к  числу  должностных  (например,
злоупотребление властью или  служебным  положением,  превышение  власти  или
служебных полномочий).  Но  есть  и  специфические  правонарушения,  которые
целесообразно выделить отдельно:
 o     незаконное     воспрепятствование     хозяйственной      деятельности
   налогоплательщика, т.е. незаконный  отказ  должностным  лицом  налогового
   органа в постановке на налоговый учет,  в  выдаче  разрешения  или  иного
   документа, необходимого для открытия счета в  банке  или  ином  кредитном
   учреждении,  незаконное  приостановление  операций  налогоплательщика  по
   счетам в банках или иных кредитных учреждениях или  незаконное  наложение
   ареста на имущество налогоплательщика, а также  незаконное  осуществление
   должностным лицом  налогового  органа  контрольных  действий  приемами  и
   способами, существенно затрудняющими осуществление налогоплательщиком его
   обычных деловых операций, незаконное  требование  к  расширению  видов  и
   объемов учетных действий и отчетных документов;
 o отказ от консультирования или непредставление  консультаций,  т.е.  отказ
   должностного лица налогового органа  предоставить  налогоплательщику  или
   другому участнику налоговых отношений бесплатную письменную информацию  о
   порядке и условиях налогообложения, о его  правах  и  обязанностях,  либо
   непредставление такой информации в установленный срок;
 o разглашение налоговой тайны, т.е. незаконное использование  или  передача
   другому лицу сведений, составляющих в  соответствии  с  законодательством
   налоговую тайну, ставших известными должностному лицу  налогового  органа
   или иному лицу в  связи  с  выполнением  им  своих  профессиональных  или
   должностных обязанностей.

                      Правонарушения против исполнения
                           доходной части бюджета.

      Поступления  средств  в  бюджеты  зависят  не  только  от   выполнения
обязанностей  налогоплательщиками.  Существуют  и   другие   лица,   которые
принимают  непосредственное  участие  в   процессе   начисления,   сбора   и
перечисления в бюджет налогов. Это, прежде всего фискальные агенты, а  также
лица, осуществляющие кассовое исполнение доходной части  бюджетов.  Практика
показывает, что далеко не всегда эти участники  налоговых  отношений  строго
придерживаются требований законодательства. Допускаемые  ими  правонарушения
носят достаточно серьезный характер и требуют установления  специальных  мер
ответственности. К правонарушениям против исполнения доходной части  бюджета
относятся:
 o незаконное  использование  средств,  поступивших  в  уплату  налога,  т.е
   неперечисление или несвоевременное перечисление банком. Другим  кредитным
   учреждением, а также иным лицом,  ответственным  за  сбор  налогов,  сумм
   налогов, поступивших от налогоплательщиков, либо лиц, обязанных исчислить
   и удержать налог вместо налогоплательщика;
 o нарушение требований о взыскании недоимок по налогам и штрафов,  т.е.  не
   перечисление или несвоевременное перечисление банком или  иным  кредитным
   учреждением сумм  со  счета  налогоплательщика  на  основании  надлежащим
   образом оформленного требования налогового органа или судебного решения.

       Правонарушения против системы гарантий выполнения обязанностей
                             налогоплательщика.

      Выполнение   налогоплательщиком   обязанностей   по   уплате   налогов
гарантируется  не  только   установлением   ответственности   за   налоговые
правонарушения,  но  и  системой   мер,   направленных   на   предотвращение
правонарушений,   создание   условий,   препятствующих   или    затрудняющих
совершение правонарушений. Это специальные требования к открытию  банковских
счетов, ограничения в использовании наличных  денег,  запрет  на  совершение
определенных юридически значимых действий  до  уплаты  налога,  установление
обязанности представлять косвенную декларацию о доходах.
      Выполнение различными лицами этих обязанностей  должно  обеспечиваться
мерами ответственности:
 o   незаконное   открытие   счета   налогоплательщиком,    т.е.    открытие
   налогоплательщиком в банке  или  ином  кредитном  учреждении  расчетного,
   текущего, ссудного, депозитного и иного счета  с  нарушением  требований,
   установленных   налоговым   законом,   если   эти   действия   не   могут
   квалифицироваться как уклонение от уплаты налога;
 o незаконное открытие счета налогоплательщику,  т.е.  открытие  банком  или
   иным кредитным учреждением расчетного, текущего, ссудного, депозитного  и
   иного счета  налогоплательщику  с  нарушением  требований,  установленных
   налоговым законом, если  эти  действия  не  могут  квалифицироваться  как
   соучастие в уклонении от уплаты налога;
 o незаконные  расчеты,  т.е.  осуществление  расчетов  наличными  денежными
   средствами с  нарушением  установленных  законом  ограничений,  если  эти
   действия не могут квалифицироваться как уклонение от уплаты налога;
 o  несвоевременное  представление  информации  о  налогоплательщике,   т.е.
   пропуск установленного нормативными  актами  срока  для  представления  в
   налоговый орган документов, касающихся третьего лица – налогоплательщика,
   если обязанность представлять  такие  документы  определена  законом  при
   условии,  что  эти   действия   не   могут   быть   квалифицированы   как
   несвоевременное представление информации для исчисления налоговым органам
   налога или как незаконное открытие счета налогоплательщику;
 o  уклонение  от  представления  информации   о   налогоплательщике,   т.е.
   умышленное длительное невыполнение законного требования налогового органа
   о представлении документов, касающихся третьего лица –  налогоплательщика
   или отказ  представить  такие  документы,  если  эти  действия  не  могут
   квалифицироваться как уклонение от представления информации,  необходимой
   для исчисления налоговым органом налога или как незаконное открытие счета
   налогоплательщику;
 o несвоевременное  представление  информации,  необходимой  для  исчисления
   налоговым органом налога, т.е. пропуск установленного нормативными актами
   срока  для  представления  в  налоговый  орган  документов,   фиксирующих
   юридические факты, являющиеся основанием для привлечения  лица  к  уплате
   налога, если эти действия не могут быть квалифицированы как  соучастие  в
   уклонении от уплаты налога;
 o  уклонение  от  представления  информации,  необходимой  для   исчисления
   налоговым  органам  налога,  т.е.  умышленное   длительное   невыполнение
   законного  требования  налогового  органа  о  предоставлении  документов,
   фиксирующих юридические факты, являющиеся основанием для привлечения лица
   к уплате налога, если эти действия  не  могут  быть  квалифицированы  как
   соучастие в уклонении от уплаты налога;
 o незаконная выдача документа, т.е. выдача документа, имеющего  юридическое
   значение, с нарушением установленного законом требования  проверить  факт
   предварительной  уплаты  налога  лицом,  получающим  документ,  если  эти
   действия не могут квалифицироваться как соучастие в уклонении  от  уплаты
   налога.

                  Правонарушения против контрольных функций
                              налоговых органов.

      Наличие  действенной  системы  контроля  за   соблюдением   налогового
законодательства является непременным  условием  функционирования  налоговой
системы  в  целом.  Поэтому  любые  незаконные   противодействия   налоговым
органам,    осуществляющим    контроль     за     соблюдением     налогового
законодательства, представляют достаточно  серьезную  угрозу  для  налоговой
системы и требуют соответствующей реакции. Субъектами данных  правонарушений
выступают непосредственно налогоплательщики.
      Составы, имеющие отношение к контролю, но  адресованные  другим  лицам
(например, несвоевременное  представление  информации  о  налогоплательщике)
помещены в другие разделы:
 o несвоевременная регистрация  в  налоговом  органе,  т.е.  пропуск  срока,
   установленного для обращения в налоговый орган для регистрации в качестве
   налогоплательщика, если эти действия не могут  быть  квалифицированы  как
   уклонение от уплаты налога;
 o уклонение от регистрации в налоговом органе,  т.е.  умышленное,  с  целью
   уклонения  от  уплаты  налогов,  длительное  не  выполнение   обязанности
   обратиться   в   налоговый   орган    для    регистрации    в    качестве
   налогоплательщика;
 o воспрепятствование осуществлению контрольных  действий,  т.е.  умышленное
   создание должностными лицами предприятий,  а  также  лицом,  занимающимся
   предпринимательской  деятельностью  без  образования  юридического  лица,
   условий, существенно затрудняющих или делающих невозможным  осуществление
   по постановлению налогового органа мер документального  или  фактического
   контроля;
 o неповиновение законному требованию  или  распоряжению  должностного  лица
   налогового  органа,  т.е.  длительное   невыполнение   или   ненадлежащее
   выполнение  законного  требования  или  распоряжения  должностного   лица
   налогового органа об устранении или предотвращении  нарушений  налогового
   законодательства, если эти действия не  могут  быть  квалифицированы  как
   иные нарушения налогового законодательства;
 o  оскорбление  должностного  лица  налогового   органа,   т.е.   публичное
   оскорбление  должностного  лица  налогового  органа   в   связи   с   его
   деятельностью по исполнению служебных обязанностей, если эти действия  не
   влекут уголовную ответственность;
 o насилие или угроза применением  насилия,  или  повреждением  имущества  в
   отношении должностного лица налогового органа, т.е.  насилие  или  угроза
   применением насилия, повреждением (уничтожением)  имущества  в  отношении
   должностного лица налогового органа, а равно  его  близких,  выполняющего
   возложенные на него законом обязанности, в целях  воспрепятствования  его
   законной деятельности или принуждения к изменению  ее  характера  или  из
   мести за выполнение своего служебного долга, если эти действия не  влекут
   уголовной ответственности;
 o незаконное воздействие или вмешательство, т.е. неправомерное  воздействие
   в какой бы то ни было форме на должностное лицо налогового органа с целью
   воспрепятствовать выполнению им контрольных  действий  либо  повлиять  на
   принимаемое им решение, если эти действия не могут квалифицироваться  как
   иное правонарушение и/или не влекут уголовной ответственности.



                   Правонарушения против порядка  ведения
      бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской и
                            налоговой отчетности.

      Бухгалтерский (финансовый) учет является основой налогового  учета,  в
результате  которого  определяются  необходимые  показатели  и  данные   для
составления деклараций, расчетов, других документов.  Налоговый  учет  носит
расчетный характер, так как использует данные бухгалтерского  учета,  но  не
связан  с  операциями  на  его  счетах.  Но   цели   бухгалтерского   учета,
безусловно, шире,  нежели  формирование  данных  для  составления  налоговой
отчетности.
      Рассмотрим составы правонарушений:
 o нарушение  порядка  организации  бухгалтерского  учета,  т.е.  отсутствие
   системы  отражения  на   счетах   бухгалтерского   учета   осуществляемых
   налогоплательщиком  хозяйственных  операций  в  соответствии   с   общими
   методологическими принципами бухгалтерского учета, если такие действия не
   могут квалифицироваться как уклонение от уплаты налога;
 o нарушение порядка ведения бухгалтерского  учета,  т.е.  нарушение  правил
   документирования хозяйственных операций и отражения  их  в  бухгалтерских
   регистрах, если такие действия не могут квалифицироваться  как  уклонение
   от уплаты налога;
 o  не  обеспечение  достоверности   данных   бухгалтерского   учета,   т.е.
   невыполнение  или  ненадлежащее  выполнение  обязанностей  по  проведению
   инвентаризации   имущества   и    финансовых    обязательств,    хранению
   бухгалтерских документов, если такие действия не могут  квалифицироваться
   как уклонение от уплаты налогов;
 o нарушение порядка составления бухгалтерской и налоговой отчетности,  т.е.
   представление в налоговый орган документов бухгалтерской и /или налоговой
   отчетности, не соответствующих установленной формы и не  отражающих  всех
   установленных нормативными актами данных;
 o нарушение порядка представления бухгалтерской  и  налоговой  отчет-ности,
   т.е.  представление  комплекса  или  части  документов  бухгалтерской   и
   налоговой отчетности позже установленного срока, если такие  действия  не
   могут квалифицироваться как уклонение от уплаты налога;
 o уклонение от представления бухгалтерской  и  налоговой  отчетности,  т.е.
   умышленное  неоднократное  непредставление  в  установленные  сроки   или
   непредставление по  требованию  налогового  органа  комплекса  или  части
   документов бухгалтерской и/или налоговой отчетности, если такие  действия
   не могут квалифицироваться  как  уклонение  от  регистрации  в  налоговом
   органе или уклонение от уплаты налога.

                               Правонарушения
                     против обязанности по уплате налога.

      Основная обязанность налогоплательщика – полная и своевременная уплата
налогов.
      Способы уклонения от уплаты налогов различны. Эти способы специфичны в
отношении каждого конкретного налога.
      Наиболее общие способы:
 o незаконное использование льготы  по  налогу,  т.е.  уклонение  от  уплаты
   налога  путем  представления   налогоплательщиком   в   налоговый   орган
   документов, содержащих заведомо необоснованные сведения, дающие прямо или
   косвенно основание  для  уменьшения  размера  налога,  равно  как  и  для
   возраста  (зачета  в  счет  будущих  платежей)  ранее   уплаченного   или
   взысканного налога;
 o  неуплата  или   несвоевременная   уплата   налога,   т.е.   неуплата   к
   установленному   законом   сроку   налога   или   уплата   налога   позже
   установленного срока налогоплательщиком  либо  лицом,  обязанным  в  силу
   закона исчислить, удержать и уплатить налог вместо налогоплательщика.



                   3.2. Тенденции, наблюдаемые в налоговых
                               правонарушениях

      С развитием  налогового  законодательства  параллельно  развиваются  и
способы его  нарушения.  Схемы  могут  быть  различны,  но  уже  наблюдаются
тенденции развития налоговых правонарушений:
 o Заключение фиктивных контрактов, которые используются  при  обналичивании
   денежных средств. В таких сделках фактически не бывает  выручки,  поэтому
   налоги не платятся.
 o Получение дополнительного  налогооблагаемого  дохода,  не  отраженного  в
   налоговой декларации.
 o Неучет сделок, расчеты по которым проводились наличными.
 o  Массовые  нарушения  правил  наличного  денежного  обращения,   кассовой
   дисциплины и порядка инкассирования.
 o Субъектами  теневого  оборота  являются  юридические  лица,  созданные  в
   соответствии или с нарушением действующего законодательства. Производимые
   ими товары и услуги не запрещены законом, но они выведены из-под контроля
   государства.  Получаемый  от  их  реализации  доход   не   отражается   в
   официальных отчетах, налоги с него не  уплачиваются,  что  наносит  ущерб
   государственному бюджету.
 o  Капитал,  обращающийся  в  теневом  обороте,  оказался  вытолкнутым   из
   легального в результате  неправильных  законодательных  и  управленческих
   решений. Фактически любая организация в России стоит перед выбором  между
   легальным и теневым оборотами.
 o  Ориентация  крупных  и   рентабельных   российских   производителей   на
   обеспечение западной промышленности  сырьем  (скупка  акций  предприятия,
   введение иностранных представителей  в  совет  директоров  под  предлогом
   усиления контроля за инвестициями). Как следствие, все  высокодоходные  и
   экологически чистые звенья технологической «цепочки» достаются Западу,  а
   «грязные» и не приносящие  доход  –  России,  что  неизменно  приводит  к
   налоговым правонарушениям.
 o  От  прямого  нарушения  закона  –   уклонения   от   налогообложения   –
   хозяйствующие субъекты  все  больше  переходят  к  тому,  чтобы  избегать
   налогообложения вообще. Совершаемые противоправные  действия  все  больше
   отличаются   осмысленностью,   их   все   сложнее   квалифицировать   как
   противоправные.
 o   С   целью   уклонения   от   налогообложения   хозяйствующие   субъекты
   злоупотребляют не  только  недоработками  законодательства,  а  все  чаще
   используют технологические особенности производства.
 o Бартерные отношения также создают условия для противоправных манипуляций,
   поскольку снижают степень контроля за хозяйственными операциями.
 o  Невысокий  уровень  монетаризации  –  традиционная  проблема  российской
   экономики   –   приводит   к    созданию    специфических    инструментов
   самофинансирования и появлению множества схем по  нарушению  действующего
   законодательства:    невыплата    заработной    платы,    уклонение    от
   налогообложения, задержки с расчетами.
 o Вывоз капиталов за  рубеж  (средства,  которые  остаются  в  распоряжении
   производителя, когда в процессе  экспортно-импортных  операций  продукция
   реализуется полностью подконтрольной офшорной фирме путем занижения  цены
   или невозвращения части выручки в установленные сроки).
      Интересны  в  этом   направлении   данные   социологического   опроса,
проведенного институтом РАН среди предпринимателей.1
      Так,  по  мнению  респондентов  о  факторах,   затрудняющих   развитие
предпринимательства (в % к числу опрошенных) основными являются следующие:
|                                                    |               |
|Ф а к т о р ы                                       |%              |
|                                                    |               |
|Чрезмерные налоги                                   |82,7           |
|Неразвитость предпринимательского законодательства  |               |
|                                                    |56,3           |
|                                                    |               |
|Недостаточная государственная поддержка             |39,3           |
|                                                    |               |
|Коррумпированность государственных служащих         |55             |
|                                                    |               |
|Разгул преступности                                 |44             |

      А вот как представлена оценка респондентами действий предпринимателей,
скрывающих свои доходы (в % к числу опрошенных):
|                                                    |               |
|О ц е н к а  д е й с т в и я                        |%              |
|                                                    |               |
|Он вынужден это делать, иначе разорится             |90             |
|Он противопоставляет свои интересы государственным  |               |
|                                                    |3,7            |
|Он поступает «так же, как все»                      |20,7           |



      Вот таково следствие – высокий уровень правового нигилизма,  возникшее
в результате недостатков норм налогового права.
                   4. Причины уклонения от уплаты налогов

      Основные факторы,  толкающие  организацию  к  выходу  из-под  действия
правовых норм, контроля государства и переходу в теневой оборот,  следующие:
нестабильность  политической  и   экономической   ситуации,   несовершенство
действующего законодательства, несоответствие  размера  налогового  давления
качеству обеспечения государством условий  для  ведения  бизнеса,  невысокая
эффективность  судебной  системы  и  системы  исполнения  судебных  решений,
низкий уровень правовой и организационной культуры,  некоторые  исторические
традиции.
       И все же, работа предприятий именно в рамках легального оборота  дает
возможность  организации  формировать  имидж  на  рынке,   иметь   кредитную
историю, обращаться за защитой нарушенных и оспариваемых прав в  судебные  и
исполнительные органы, избегать  дополнительных  рисков  в  случае  проверки
налоговыми и иными контролирующими  органами.  Откуда  же  берутся  факторы,
толкающие предприятия к нарушению налогового законодательства?
      Попробуем  более  детально   разобраться   в   причинах,   побуждающие
налогоплательщика уклоняться от налогов. Эти причины  могут  быть  различны,
условно их можно подразделить на:
      Моральные; политические; экономические; технические.
      Разделение довольно условное, все причины тесно связаны между собой  и
зачастую именно  несколько  причин  оказывают  решающее  значение  на  выбор
налогоплательщика в пользу уклонения от уплаты налогов.



                           4.1. Моральные причины

      Говоря  о  моральных  причинах,  следует  заметить,   что   ослаблению
моральных критериев в  отношении  налогоплательщика  и  государства  нередко
способствует  сам  законодатель.  Одна  из  декларируемых  целей  проводимой
сегодня   налоговой   реформы   –   ослабление   фискальной   нагрузки    на
производителей и граждан. Между тем  пока  данная  установка  реализуется  с
«точностью до наоборот».1
      Задача  по облегчению налогового бремени не может решаться абстрактно.
Она затрагивает решение таких вопросов, как сокращение «теневой»  экономики,
обеспечение  равномерности  налоговой  нагрузки,  гармонизации  федеральных,
региональных и местных налогов, реализации такого  императивного  требования
социальной  политики,  как  общее  повышение  доходов  трудящихся.  Пока  же
социальное налоговое бремя в России довольно высоко.
      Во-первых, единая 13-процентная ставка налога на доходы физических лиц
ничего не дала основной массе населения – те, кто получал до 50 тыс. руб.  в
год, и раньше платил 12%. В советское время ежемесячный доход в  размере  70
руб. не облагался налогом. Такой  сравнительный  минимум  сейчас  составляет
порядка 2,5 тыс. руб. в месяц.
      Во-вторых, единый социальный налог, который теперь платят работодатели
и, который включается в себестоимость продукции, может превышать  35%  и  на
дает  предпринимателям  возможности   достойно   оплачивать   труд   наемных
работников.
      В-третьих, в стране установлен крайне низкий налогооблагаемый  минимум
доходов граждан, в несколько раз меньший, нежели прожиточный минимум.
      В-четвертых,  следует  принимать  во  внимание  соотношение  налоговых
ставок с уровнем заработной платы, которая в среднем по России  недотягивает
до двух прожиточных минимумов. Даже 13% с таких «копеек» – это много.
      Таким образом мы  видим,  ярко  выраженную  регрессивность  налогового
обложения: доходы в виде заработной платы, на которые живет  основная  масса
населения, несут почти стопроцентное налоговое бремя –  налог  с  физических
лиц, НДС, таможенные  пошлины,  взносы  по  социальному  страхованию,  в  то
время,  как  получатели  наиболее  высоких  доходов  в  форме   приватизации
госсобственности, операций на фондовом и  валютном  рынке,  в  торговле,  от
экспортных операций, платят налоги в минимальных размерах.
      Налоговый закон не является  общим  в  силу  предоставления  налоговых
льгот  отдельным  категориям  плательщиков,  в  результате  чего,  последние
оказываются в более выгодном положении. К  сожалению,  нельзя  сказать  и  о
постоянстве налоговых законов: изменения и дополнения в Закон  о  налоге  на
прибыль предприятий и организаций с момента его издания в 1991 г.  вносились
12 раз, а в Закон о налоге на добавленную стоимость – 17 раз (за 5  лет  его
существования).
      Постоянное изменение  налогового  законодательства  снижает  авторитет
налоговых законов, а это, в  свою  очередь,  вызывает  у  налогоплательщиков
своеобразное ощущение необязательности их  исполнения1.  Одной  из  основных
причин   налоговых   правонарушений   является   нравственно-психологическое
состояние  налогоплательщиков,  характеризующееся  негативным  отношением  к
налоговой  системе  вообще,  низким  уровнем  правовой  культуры,  а   также
обыкновенной корыстной мотивацией.
      Многие управленцы попросту разворовывают активы предприятий, живут  по
принципу «после нас хоть потоп»: ожидать от них расширения  производства  и,
следовательно, увеличения налогооблагаемой базы наивно,  если  они  сами  не
станут собственниками руководимых ими предприятий.
      Особая ситуация складывается с естественными монополиями:  они  платят
или на платят налоги по договоренности с государством. Объясняется это  тем,
что не только они должны государству, но и оно  им  (например,  за  поставку
тепла,  электроэнергии,  транспортные   услуги,   оказываемые   по   решению
властей).
      Оправдывая  отсутствии  правовой  культуры  у  нашего   потенциального
налогоплательщика,    можно    заметить,    что    существующее    налоговое
законодательство сформировалось на «пустом месте».  Мы  имеем,  может  быть,
единственный по масштабам, в  истории  пример  возвращения  целой  страны  к
некогда утерянным  принципам,  растерянным  основам  жизни  через  налоговое
законодательство. По причине того, что некогда на более, чем семьдесят  лет,
прервалась «связь времен» -  связь  налогового  законодательства  Российской
империи,     генетически     воспитавшая      поколения      законопослушных
налогоплательщиков,  когда были утеряны истоки многовековых традиций  уплаты
налогов и нынешним временем – временем, «правового нигилизма».
      Похоже, возникла необходимость восстановить  эту  утраченную  «связь».
Возможно, что со школьной скамьи необходимо давать не только  основы  права,
но и разъяснять основные принципы существования общества,  формирования  его
доходов  и  расходов.  До  сих  пор  услуги  образования  и  здравоохранения
считаются  «бесплатными».  Пора  признаться,  что  «бесплатных»   услуг   не
существует, а чтобы  предоставить любую услугу, необходимо предусмотреть  ее
стоимость и средства (средства – бюджет –налоги).
      Говоря о моральных причинах, нельзя не отметить, что  граждане  России
понимают невозможность существования государства вне налоговой  политики,  и
неизбежность налогового  бремени.  В  тоже  время,  расставаясь  в  качестве
налоговых   отчислений   с   частью   заработанных   средств,   любой    ---
налогоплательщик вправе рассчитывать на поддержку  государства,  обеспечение
безопасности  существования,  как  самого  гражданина  так  и  его  бизнеса,
стабильность  и  беспристрастность  в  работе    самих   налоговых   органов
государства, равномерности налоговой нагрузки.  Ведь  в  России  запредельно
высока доля «теневого» оборота,  что  достигает  40%  легального.  Налоги  с
«теневого» оборота не поступают, а предприниматели честно показывающие  свою
прибыль платят налоги в полном объеме,  да  еще  и  за  других.  Зная  такое
положение вещей, вряд ли у них  возникает  моральный  стимул  к  дальнейшему
развитию, ведущему к увеличению прибыли, а значит и уплате налогов.
      Налоговые  законы   не   всегда   соответствуют   основным   принципам
законодательства – всеобщности, постоянству, беспристрастности, что  снижает
престиж и авторитет этих законов. Кроме того, в случае установления  высокой
ставки налога налогоплательщик воспринимает её как  выражение  подавления  и
считает себя вправе ему сопротивляться.



                          4.2. Политические причины

      Политические  причины  уклонения  от  налога  связаны  с  регулирующей
функцией  налогов:  посредством  их  государство  проводит   ту   или   иную
социальную или  экономическую  политику.  Лица,  против  которых  направлена
такая политика, путем уклонения  от  уплаты  налога  оказывают  определенное
противодействие господствующей группе, классу.
      Политические причины подталкивают  налогоплательщика  к  уклонению  от
уплаты тогда, когда налоги начинают использоваться  государством  не  только
для покрытия своих расходов, т.е. для обеспечения своей функции,  но  и  как
инструмент социальной или экономической политики.
      Примером использования налогов, как  инструмента  социальной  политики
может быть такой пример: класс, стоящий  у  власти,  использует  налоги  для
подавления другого класса – не властвующего. Уклонение от налогов  выступает
как форма сопротивления такому подавлению.
      Как   инструмент   экономической   политики   использование    налогов
проявляется в том, что государство  повышает  налоги  на  некоторые  отрасли
производства с целью уменьшения их удельного веса в экономике, и,  наоборот,
понижают налоги на другие отрасли, более перспективные или  слаборазвитые  с
целью их быстрейшего развития. В такой ситуации  предприятия  тех  отраслей,
где налоги повышены, стараются уклонится от их  уплаты.  Цель  –  сохранение
отрасли или предприятия в целом, определенный  протест  или  противодействие
господствующему классу, а может быть просто корысть.
      Как уже говорилось, доля «теневого» оборота достигла  в  нашей  стране
40% легального. Кроме того, 50% всех  зарегистрированных  предприятий  сдают
нулевые балансы, т.е.  вообще  не  платят  налоги.1  Но  другие  их  платят,
расстаются в качестве налогов с частью заработанной прибыли. В результате  в
руках  у  части  так  называемых  «нелегалов»   сосредоточены   колоссальные
средства (по некоторым данным они  составляют  годовой  российский  бюджет).
Имея в  своем  распоряжении  такие  огромные  деньги,  их  хозяева  способны
оказывать не  только  экономическое  влияние,  но,  и  политическое.  Причем
последствия последнего довольно опасны и совершенно непредсказуемы.
      С. Бурков  сделал  интересное  замечание  в  отношении  нестабильности
нашего общества и  экономической  политики  государства  «парадоксально,  но
факт: параметры основного экономического  документа  года  в  очередной  раз
ставятся в зависимость не от возможностей использования  научно-технического
потенциала  России,  а  от  мировых  цен   на   энергоносители».   Средства,
сосредоточенные  в  руках  «теневиков»,  не  просто  лишают  доходную  часть
бюджета существенной подпитки, ставят его в жесткие рамки  экономии  средств
(в том числе на  социальных  программах),  не  дают  возможности  вкладывать
средства  в  развитие  отраслей   материального   производства,   ставят   в
зависимость от курса доллара и мировых цен на нефть.
      Как же выявить и заставить работать скрытые от налогообложения доходы?
Как заставить лиц, скрывающих  свои  доходы,  заявить  о  своих  фактических
доходах и о наличии у них имущества, подлежащего налогообложению?
      В обществе все громче звучат голоса, требующие  ужесточения  борьбы  с
преступностью, в том числе и  экономической,  более  эффективной  работы  по
возврату преступно  нажитого  капитала.  Ярким  примером  эффективности  мер
уголовной репрессии является операция «Чистые  руки»  в  начале  90-х  годов
Италии. В результате «чистки», покончившей с невиданной для  цивилизованного
государства коррумпированностью власти, «выпали  из  оборота»  80  процентов
итальянских  политиков  и  фактически  прекратилась   деятельность   крупных
партий.
       Юридической общественностью активно обсуждается проект  постановления
об объявлении так называемой экономической амнистии.1 Амнистировать в  общем
смысле этого слова означает простить и забыть. Но речь идет о прощении  тех,
кто выполнит  условия,  предложенные  ему  Государственной  Думой,  так  как
именно к ее ведению согласно ст. 103  Конституции  РФ  относится  объявление
амнистии.
      Одним  из  приемлемых  вариантов   экономической   амнистии   является
распространение ее на тех лиц, которые скрывали доходы  от  налогообложения.
Условием является заявление этих лиц о своих фактических доходах, о  наличии
у них имущества и уплата налогов по нынешним ставкам, а не по  тем,  которые
были установлены в прежние времена и  считались  несправедливо  завышенными.
Хотя вряд ли такое решение будет  справедливым  в  отношении  лиц,  исправно
плативших налоги.
      Следует заметить, что речь может вестись лишь о тех средствах, которые
не были незаконно получены, но были незаконно удержаны, т.е. не  уплачены  в
качестве налога. Проектом постановления об амнистии предполагается,  что  по
незадекларированным  средствам  в  период  действия   амнистии   возбуждение
уголовных дел производится на общих основаниях. Означает ли  это,  что  если
то или иное лицо заявило о нахождении у него имущества, не указав при  этом,
как оно приобретено, уголовное дело против него возбуждаться  не  должно?  А
если  затем  выяснится,  что  задекларированное  имущество   похищено   либо
получено в качестве взятки, то  почему  вор  и  взяточник  не  должен  нести
ответственность   за   преступление,   в   результате   которого   незаконно
обогатился? Интересная  мысль  высказывается  в  отношении  физических  лиц,
заявивших о наличии у них имущества,  полученного  не  установленным  путем:
они  в  полном  объеме  выполняют  налоговые  обязательства,   установленные
законодательством, а  также  на  три  года  кредитуют  Правительство  России
двадцатью процентами суммы заявленного имущества посредством помещения  этих
20% на счет в уполномоченном банке.
       А  вот  еще  некоторые  возможные  положительные  моменты  проведения
амнистии:
 o  добровольно  возвращается  значительная   часть   средств   обществу   и
   государству;
 o  ограничение  теневой  экономики  не  подлежит  чисто   административному
   регулированию, эта область регулируется только экономическими методами;
 o  легализация  неофициальных  доходов  граждан   способствует   увеличению
   доходной части бюджета и инвестиций в экономику.1
      Все понимают, что необходимость принятия такого нормативного  акта  об
амнистии   назрела,   но    возникает   слишком   много    вопросов    ввиду
неопределенности и двойственности применения амнистии.  Прежде  чем  принять
решение по этому вопросу необходимо взвесить все «за»  и  «против»,  принять
во  внимание  как  моральные,  так  и   политические   аспекты,   определить
экономический эффект, попытаться спрогнозировать последствия. В 1993 г.  был
принят Указ Президента РФ «О проведении  налоговой амнистии  в  1993  году».
Согласно  ст.  2  этого   Указа,   предприятия,   учреждения,   организации,
физические  лица,  осуществляющие   предпринимательскую   деятельность   без
образования юридического лица и объявившие до 30.11.1993 г.  включительно  о
своих неуплаченных налогах и налоговых платежах за 1993 г. и  предшествующие
годы и внесшие их в бюджет в  полном  объеме,  освобождаются  от  применения
санкций. Указом Президента РФ от 21.07.1995 г. № 746 настоящий Указ  признан
утратившим силу, но интересно было бы узнать  экономический  эффект  от  его
действия.
      Мнение о том, что деньги, пусть и «грязные», должны быть инвестированы
в экономику страны и тем самым способствовать ее процветанию,  вызывает  ряд
сомнений. Во-первых, где гарантии,  что  легализованные  доходы  обязательно
будут инвестированы в российскую экономику? И, во-вторых, допуска  преступно
нажитые доходы в легальный  сектор  экономики,  мы  тем  самым  способствуем
укреплению позиций их владельцев, а,  в  конечном  счете,  –  криминализации
государства в целом.
      Мировым  сообществом  уже  накоплен  определенный  опыт[4]   в   сфере
противодействия легализации преступных доходов. С 80-десятых годов  прошлого
века эта проблема приобрела международное значение. Особо  опасный  характер
указанной деятельности объясняется ее тесной связью с  такими  криминальными
явлениями,  как  организованная   преступность,   незаконное   производство,
торговля  наркотиками,  международный  терроризм,  контрабанда,   незаконный
оборот наркотиков, оружия, незаконная  банковская  деятельность,  незаконная
предпринимательская деятельность, уклонение от уплаты налогов, таможенных  и
иных  платежей.  Международное  сообщество  стало  принимать  первые   шаги,
направленные на координацию усилий по  борьбе  с  легализацией  (отмыванием)
именно преступных доходов.
      Так, 20 декабря 1988 г. принята Венская конвенция ООН «О борьбе против
незаконного оборота наркотических средств и психотропных  веществ»,  которая
позволила устранить принцип соблюдения  банковской  тайны  как  причину  для
отказа предоставить информацию о движении денег. По состоянию  на  1  января
1996 г. участниками данной Конвенции  были  122  государства  (в  том  числе
СССР) и их число продолжает расти.
      Усилия по пресечению  отмывания  денег  объединяют  и  многие  крупные
финансовые  центры:  11  ведущих  банков  мира  инициировали  разработку   и
подписали Всеобщие директивы по противодействию отмыванию доходов в  частном
банковском секторе (Вольфсбергские принципы).
      8 ноября 1990 г. в г. Страсбурге заключена Конвенция Совета Европы «Об
«отмывании»,  выявлении  изъятии  и  конфискации   доходов   от   преступной
деятельности». В ней участвуют 25 государств (в том числе Россия).
      Указанные акты выступают в качестве необходимой основы  международного
сотрудничества и расширяют правовую базу взаимодействия государств в  борьбе
с легализацией преступных доходов, сотрудничества в  деле  розыска,  ареста,
конфискации,  недопущения  проникновения  в  легальный   оборот,   а   также
возвращения незаконно вывезенных средств из-за рубежа.
      Причина ухода в «тень» всегда экономическая: ситуация в стране такова,
что бизнесу выгодно уводить средства в теневой оборот. Поэтому и возврат  их
в  легальную  экономику  может  быть  обусловлен  экономическими   мотивами.
Максимальная  норма  прибыли  должна   достигаться   в   легальном   секторе
экономики, а риски при проведении операций в теневом ее секторе должны  быть
высокими. Механизм возврата  средств  следует  обсуждать  только  с  позиции
качественной оценки привлекаемого капитала, чтобы он не  имел  криминального
прошлого  и  не  работал  в  последующем  на  укрепление   финансовой   базы
криминальных сообществ. Смогли перевести «туда», смогут и «оттуда».
      В нашей  стране  давно  назрела  необходимость  принятия  Федерального
закона1  «О  противодействии  легализации  (отмыванию)  доходов,  полученных
преступным путем». Главная цель  Закона  –  своевременное  принятие  мер  по
лишению виновных лиц права владеть, пользоваться  и  распоряжаться  доходами
от преступной деятельности. Эта тема давно и бурно обсуждается  в  обществе,
в юридических кругах, среди законодателей. Не утихают споры,  касающиеся  не
только отдельных положений проекта Закона, но и  определения  роли  и  места
его в системе правовых норм, и даже необходимости такой борьбы в принципе.
      Сам  Закон  не  предусматривает  ни  уголовной,  ни   административной
ответственности за деятельность, связанную с  легализацией.  Суть  его  –  в
создании механизма контроля за операциями  с  денежными  средствами  и  иным
имуществом в целях выявления  тех  из  них,  что  добыты  преступным  путем.
Процесс  установления  и  доказывания  преступности  или  даже  незаконности
происхождения того или иного имущества, с  которым  производились  операции,
выходит за рамки отношений,  регулируемых  Законом,  поскольку  относится  к
компетенции специально уполномоченных  на то органов,  деятельность  которых
регламентируется другими законодательными актами.  Окончательное  решение  о
преступном происхождении имущества, безусловно, может  быть  принято  только
судом. Говоря об ответственности, привлекательно выглядело бы закрепление  в
Законе  права  уполномоченного  органа  на  приостановление   подозрительных
операций на  определенный  срок,  в  течение  которого  может  быть  принято
обоснованное решение.
      Сложная судьба этого документа, неоднозначный подход  к  основным  его
положениям со стороны заинтересованных  ведомств  привело  к  тому,  что  на
Федеральный  закон  «О  противодействии  легализации  (отмыванию)   доходов,
полученных  незаконным  путем»,  принятый  еще  в  1999   году   Президентом
Российской Федерации наложено вето, в результате чего мы попали  в  «черные»
списки государств, не предпринимающих никаких мер (как законодательных,  так
и правоприменительных) по противодействию легализации  (отмыванию)  доходов,
полученных незаконным путем. Закон был принят Государственной Думой  лишь  в
2001 году, причем уже дважды в него вносились изменения.1
                         4.3. Экономические причины

      Экономические  стимулы  уклонения  от  налогообложения,  как  правило,
являются   определяющими.    Налогоплательщик    сравнивает    экономические
последствия уплаты  налога  и  применения  санкций.  Естественно,  чем  выше
ставка налога и ниже  размер  санкций,  тем  выше  экономический  эффект  от
уклонения.
      С другой стороны, чем хуже экономическое положение  налогоплательщика,
тем выше побудительные мотивы уклонения.
 o Во-первых, выполнение всех налоговых обязательств может  ухудшить  и  без
   того сложное экономическое положение  субъекта  вплоть  до  критического.
   Уклонение    от    налогообложения    может     рассматриваться     также
   налогоплательщиком как единственный шанс выжить.
 o Во-вторых, применение санкций к экономически  слабому  субъекту,  хотя  и
   может  разорить  его,  все  же  угроза  потерять  все  может  быть  менее
   существенна, чем угроза применения  санкций  к  динамично  развивающемуся
   субъекту, который при этом лишается реальных перспектив.
 o В-третьих, наблюдается неравновесное возложение основной массы налогового
   бремени на производительные отрасли1. Крупные промышленные предприятия  в
   основном работают на низкой  прибыльной  марже  и  к  тому  же  не  имеют
   возможностей скрывать свою деятельность  от  налогового  контроля,  в  то
   время как основная масса доходов формируется в сфере торговли, финансовых
   и фондовых операций, экспорта, рекламы, где  контроль  налоговых  органов
   особенно слаб и прибыли легче  укрыть от налогообложения.
 o В  четвертых,  в  России  по-прежнему  гипертрофированна  роль  косвенных
   налогов и налогов с  выручки.  Наблюдается  тенденция  к  повышению  доли
   прямых налогов, отмечается стремление  охватить  прямым  налогообложением
   основную массу населения, включая десятки  миллионов  получателей  низких
   доходов, которые во всех высоко и среднеразвитых  странах  не  только  не
   считаются налогоплательщиками, но  наоборот,  имеют  право  на  получение
   прямой поддержки от государства1.
      Много говорилось о снижении ставки налога на прибыль на треть  (с  36%
до 24%) при  одновременной  отмене  всех  преференций  по  этому  налогу.  В
результате  в  выигрыше  остались  посреднические  фирмы,  банки,  страховые
компании.  Предприниматели,  занятые  в  сфере  материального  производства,
честно показывали свою прибыль с  целью  обновления  своих  основных  фондов
(раньше до 50% реинвестируемой  прибыли  по  этому  налогу  льготировалось).
Теперь  государство,  снизив  налог,  эту  льготу  ликвидирует,  и  развитие
производства может обходиться  предприятию дороже, чем ранее.
      По  предварительным  данным  введенный  налог   на   добычу   полезных
ископаемых увеличит налоговую нагрузку на недропользователей  в  среднем  на
25%.
      Экономические  причины  можно  условно  разделить  на   зависящие   от
финансового состояния налогоплательщика и  порожденные  общей  экономической
конъюнктурой.
      Существенно возрастает практика уклонения от налогообложения в периоды
экономических спадов, что объясняется  не  только  ухудшением  материального
положения самих налогоплательщиков, но и потребителей их  продукции,  работ,
услуг, в результате чего сокращается возможность  переложения  налога  путем
повышения отпускных цен. В периоды экономических кризисов руководство  любой
страны  вынуждено  предпринимать  соответствующие  меры   для   стабилизации
экономики.  Чаще  всего  это  достигается  строгой  регламентацией  рынка  и
рыночных отношений путем установления фиксированных цен на отдельные  группы
товаров.  В  такие  периоды  наряду  с  государственным   легальным   рынком
параллельно появляется неуправляемый «черный» рынок,  который  действует  по
своим законам и  в  нарушение  установленных  государством  правил.  Сделки,
совершаемые на этом рынке, налогообложению не подлежат, т. к. не могут  быть
проконтролированы  государством.  Соблазн  у  предпринимателей  работать  на
таком рынке достаточно велик.
      А бессистемность внесения поправок в 1992-1999 гг.,  их  количество  и
частота, с которой они вносились, привели к тому, что до последнего  времени
налоговая  система   характеризовалась   не   иначе   как   нестабильная   и
непредсказуемая. Такая  практика  делала  невозможным  планирование  бизнеса
даже на краткосрочную перспективу и приводила к тому, что  риски,  связанные
с изменениями в налогообложении, оценивались отечественными  и  иностранными
инвесторами как чрезвычайно высокие, что  крайне  негативно  сказывается  на
приток инвестиций.



                           4. Технические причины

      Технические  причины  уклонения  от  налогообложения  связаны,  прежде
всего, с несовершенством форм и методов  контроля.  Налоговые  органы  не  в
состоянии  проконтролировать  каждую   хозяйственную   операцию,   проверить
достоверность  каждого  бухгалтерского  документа.  На   территории   России
действует значительное количество налоговых актов. В силу  различных  причин
многие из них не соответствуют требуемым критериям и  общеправовой  культуре
построения закона1.
       Такими причинами являются:
      -существование   нескольких   самостоятельных   институтов,    которые
формируются  по  мере  жизненной  необходимости  и   регулируются   стихийно
(институт налоговой ответственности, институт разграничения  федерального  и
местного налогового законодательства, институт  соответствия  бухгалтерского
и налогового учета, институт налоговой отчетности).
      -множество действующих актов регионального и местного законодательства
несовершенно  и   вступает   в   противоречие   с   федеральными   законами.
Региональные  и   местные   законодательные   органы   из-за   ограниченного
количество специалистов в области  законотворческой  деятельности  не  имеют
возможности подготовки качественных  нормативно-правовых  актов.  Привлекать
специалистов федерального масштаба не позволяют материальные средства.
      -сложность технико-юридической конструкции нормативно-правовых  актов,
регулирующих  порядок  определения  налогооблагаемой   базы   и   исчисления
различных   налогов.   Некоторые   налоговые   нормы    достаточно    сложны
математически, связаны с методикой расчетов.
      Поскольку  отношения  налоговый  орган  -  налогоплательщик   являются
властноподчиненными, чтобы доказать правоту, подчиненной стороне  необходимо
пройти достаточно сложную бюрократическую  процедуру,  понести  значительные
убытки.
      Как видим,  возникает  парадоксальная  ситуация,  когда  законодатель,
вводя в действие новые нормы, вроде бы направленные  повышение  собираемости
налогов  и  на  усиление  ответственности   за   налоговые   правонарушения,
одновременно  вносит  изменения  в  уже  имеющиеся   законы.   Потенциальный
налогоплательщик пользуется этим, скрывая от  налогообложения  10-30%  своих
доходов. Мы видим, как, с одной стороны,  необоснованно  большое  количество
нормативных актов приводит к  тому,  что  недобросовестный  налогоплательщик
умело   обходит   законодательство,   а   с    другой    –    добросовестные
налогоплательщики не  успевают  отслеживать  новинки  законодательства,  что
тоже приводит к неумышленным налоговым правонарушениям.
      Анализ по выявлению и пресечению налоговых правонарушений  и  судебная
практика показывает,  что  основной  проблемой  сегодня  является  процедура
доказывания  умысла  в  совершении  налогового  правонарушения.   При   этом
обвиняемые  ссылаются  на  многочисленные  противоречивые  нормы  налогового
законодательства.   Само   налоговое    законодательство    зачастую    дает
предприятиям все возможности для поиска путей снижения налоговых  выплат.  В
частности
 o наличие налоговых льгот, что толкает искать  пути  для  того,  чтобы  ими
   воспользоваться;
 o  наличие  различных  ставок  налогообложения,  что  так  же  подталкивает
   налогоплательщика к выбору вариантов с более низким налоговым окладом;
 o наличие различных способов отнесения расходов и затрат: на себестоимость,
   финансовый результат, прибыль, остающаяся в распоряжении  предприятия.  А
   данное  обстоятельство  непосредственным   образом   влияет   на   расчет
   налогооблагаемой базы.
      Как видим, наличие пробелов в налоговом  законодательстве  объясняется
несовершенством  нормативной  техники  и  не   учетом   законодателем   всех
необходимых обстоятельств, способных возникнуть  при  исчислении  им  уплаты
того  или  иного  налога.  Само  существование  таких  пробелов  толкает   к
уклонению от уплаты налогов даже законопослушных граждан.
      К уклонению от уплаты налога  в  связи  с  несовершенством  налогового
законодательства   весьма  близко  другое   понятие   –   избежание   налога
(налоговое  планирование).  Налоговое  планирование  –   это   использование
физическими или юридическими лицами своих  прав  для  минимизации  налоговых
платежей в рамках действующих законов. Иными  словами  это  законный  способ
обхода налогов с применением  всех  допустимых  законом  налоговых  льгот  и
приемов сокращения  налоговых  обязательств.  Налогоплательщик  имеет  право
использовать все допустимые методы, в том числе пробелы в  законодательстве,
для   сокращения   платежей   в   бюджет   и,   следовательно,    сохранения
собственности.   Все   сомнения   в   налоговом   законодательстве    должны
трактоваться  в  пользу  собственника,   налогоплательщика.   Это   является
реальным выражением  принципа  неприкосновенности  частной  собственности  и
выступает гарантией от произвола государства.
      Право субъектов хозяйственной деятельности защищать свои  материальные
интересы проистекает из основных принципов  рыночной  экономики  и  практики
развитых стран.
      В 1935 году судья Дж. Сандерленд заявил от имени Верховного суда  США,
что  право  налогоплательщиков  уменьшать  выплату  налогов,  используя  все
разрешенные законами средства, никем не может быть оспорено.
      Остановимся  подробнее   на   существующих   направлениях   налогового
планирования.1
      Первое направление –  это  выбор  оптимальной  организационно-правовой
формы юридического лица с точки зрения налогообложения.
      Во всем мире компании, несущие неограниченную ответственность по своим
обязательствам,   платят   меньше   налоги,   чем   фирмы   с   ограниченной
ответственностью.     По     российскому     законодательству      компания,
зарегистрированная в  качестве  общества  с  ограниченной  ответственностью,
акционерного товарищества  или  товарищества  на  вере,  несет  ограниченную
ответственность и подпадает под мощный налоговый пресс. Регистрация фирмы  в
виде полного товарищества избавляет от двойного  налогообложения  прибыли  и
дает ряд льгот по налогам (налог на имущество, НДС).
      В  ряде  стран  налоговые  льготы   предоставляются   как   дивиденды,
получаемые  фирмой  от  ее  участия  в  капитале   других   компаний:    это
стимулирует формальное разукрупнение и образование финансовых групп.
      В нашей стране есть возможности получать налоговые  льготы,  пользуясь
статусом малых и средних предприятий или созданных компаний, предприятий  по
производству, переработке и  реализации  сельскохозяйственных  продуктов.  В
ряде случаев целесообразно оформить предпринимательскую деятельность  не  на
юридическое  лицо,  а  на  гражданина  так  как  ставка  налога  на   доходы
физического лица меньше, чем на прибыль компании.
      Второе направление – это выбор места для  размещения  или  регистрации
фирмы с точки зрения уровня налогообложения.
      Во многих странах в отдельных провинциях, штатах, областях  существует
значительные постоянные  налоговые  льготы.  Такие  льготы  являются  широко
распространенным средством государственного регулирования экономики в  целях
сглаживания региональных хозяйственных диспропорций.  Все  большее  развитие
во всем  мире  получают  различного  рода  свободные  экономические  зоны  –
территории, где  обусловленная  статусом  зоны  деятельность  иностранных  и
отечественных фирм пользуется значительными налоговыми льготами.  Логическим
развитием свободных экономических зон (СЭЗ)  в  мировой  экономике  являются
оффшорные зоны. Оффшор – это один из самых известных и  эффективных  методов
налогового планирования.  Основой  этого  метода  являются  законодательства
многих  стран,  частично  или  полностью  освобождающие  от  налогообложения
компании, принадлежащие иностранным лицам.
      Оффшорные зоны можно условно разделить на три типа:
 o Зоны, в которых  зарегистрированные  компании  платят  налоги  по  крайне
   низким ставкам. За деятельностью этих  компаний  установлен  контроль  со
   стороны надзорных органов, и они  обязаны  вести  бухгалтерский  учет,  а
   также  представлять  ежегодно  аудиторское  заключение  о   достоверности
   баланса;
 o  Зоны,  в  которых  зарегистрированные  компании  не  платят  налоги,   а
   уплачивают взнос  за  регистрацию.  При  этом  предприятия  должны  вести
   бухгалтерский учет и составлять  отчетность.  Контроль  за  деятельностью
   этих компаний со стороны надзорных органов практически отсутствует.
 o Зоны, в которых зарегистрированные компании платят установленную пошлину,
   при этом они не обязаны вести учет, и за их  деятельностью  нет  никакого
   контроля.1
      Основной принцип схемы вывода деятельности компаний и предприятий  из-
под жесткого налогообложения состоит в том,  что  они  формально  (не  меняя
структуры  бизнеса  и   взаимоотношений   с   партнерами)   оформляют   свою
деятельность через оффшорную компанию, которая принимает  на  себя  основные
налоговые платежи обычных компаний и  выводит  их  прибыль  из-под  жесткого
налогообложения.
      Действующее  налоговое  законодательство   РФ   создает   основы   для
существования на единой территории страны различных режимов  налогообложения
в различных регионах страны. Из-за разницы в количестве  и  размерах  ставок
местных налогов и сборов, взимаемых на определенной территории,  организация
с абсолютно одинаковыми исходными данными платит налогов больше,  чем  точно
такая же организация, зарегистрированная на другой территории1.
      К  сожалению,  надо  отметить,  что  часто  СЭЗ  используются  не  для
привлечения внешних инвестиций, а для регистрации  фирм-однодневок,  которые
не ведут никакой деятельности, но используются для снижения налогов,  т.  к.
через них  проводится  масса  товаров  и  операций.  Кроме  того,  появились
«лжеэкспортеры», которые пытаются возместить из  бюджета  НДС  по  фиктивным
документам. Многие организации,  зарегистрированные  в  СЭЗ,  сдают  нулевую
отчетность, что при проверке оказывается полной фикцией.
      По имеющейся информации, в некоторых областях  России  скоро  появятся
особые территории. Находящимся  там  предприятия,  соблюдающим  определенные
условия, будут предоставлены налоговые каникулы. Это значит, что они  смогут
не платить налоги на протяжении какого-то срока. Зоны  будут  подразделяться
на: экспортоориентированные –  там  от  налогов  освобождается  изготовление
экспортной  высокотехнологичной  продукции;  «технопарки»  –  там  налоговые
каникулы  получают  производители  программного  обеспечения.  Кроме   того,
планируется ввести так называемые таможенные зоны,  где  предприятия  смогут
беспошлинно ввозить и вывозить товар.
      Надо отметить, что содержание принимаемых в последние  годы  в  рамках
налоговой реформы правовых актов  свидетельствует  о  том,  что  федеральная
налоговая политика направлена  на  упорядочение  правового  регулирования  в
данной сфере и ограничение компетенции  региональных  и  местных  органов  в
области налогообложения и сборов  (например,  глава  25  Налогового  кодекса
РФ).
      Третье  направление  –   тщательное   исследование   и   использование
действующих налоговых льгот, связанных с ее  производственной,  коммерческой
и финансовой деятельностью компании.
      Существует  сложная  система   правил   ускоренного   амортизационного
списания основного капитала; нормы разрешенного списания  часто  изменяются,
также  изменяются   правила   реализации   скрытых   резервов,   премии   за
использование новых технологий, производственное обучение технологий  и  др.
Если фирма использует новейшие  технологии,  готовит  кадры,  подпадает  под
разрешенные  льготы  по  амортизационным  списаниям,  то  надо  полностью  и
максимально  воспользоваться  предоставленными   возможностями.   Зарубежные
государства предоставляют  своим  фирмам,  занимающимся  внешнеэкономической
деятельностью,  различные  налоговые   льготы   (например,   возврат   НДС),
стимулируют участие в международных торгах, выставках, ярмарках.
      В  России  также  существуют  возможности   использования   льгот   по
уменьшению базы налогообложения и налоговых ставок.  Сюда  относятся  льготы
по ускоренной амортизации основного капитала, за  внедрение  новой  техники,
за  включение  в  штат   работников   представителей   некоторых   категорий
населения.
      Четвертое  направление  –  это  оптимальное  использование  прибыли  и
свободного  капитала,   выбор   инвестиционной   политики,   которая   может
обеспечить дополнительные налоговые льготы и даже возврат  части  уплаченных
ранее налогов.
      В  государственной  экономической   политике   широко   распространены
инвестиционные  премии,  дотации,  льготное   финансирование   НИОКР.   Если
инвестиционная   политика   компании   соответствует   целям   и    условиям
государственных программ, фирма  может  рассчитывать  на  снижение  налогов,
отсрочку  уплаты  налогов,  льготные  государственные   кредиты,   субсидии,
поручительства.
      По российским законам  при  реинвестировании  прибыли  на  техническое
перевооружение,  реконструкцию  производства,  научные  исследования  доходы
предприятий освобождаются от налогов. Государством  приветствуется  вложения
в государственные ценные бумаги.
      Финансисты компании должны  блестяще  знать  и  постоянно  следить  за
изменениями  государственной  системы  налоговых  стимулов,  изменениями   в
налоговом  законодательстве  и   в   зависимости   от   конкретных   условий
использовать направления налогового планирования.
      В  практику   реструктуризации   российских   предприятий   внедряется
стоимостной  подход,  основой  которого  является   использование   рыночной
стоимости бизнеса в качестве главного ориентира проводимых  преобразований.1
Налоговое  планирование  может   служить   элементом   финансовой   политики
реструктурируемого предприятия, помогает оптимизировать структуру  капитала,
выделить из системы типовых решений  именно  то,  которое  позволит  достичь
оптимального результата (см. приложение № 4 на стр.  ).
      Следует различать  налоговое  планирование  и  уклонение  от  налогов.
Последнее происходит в результате незаконного  использования  компанией  или
лицом  льгот,  предоставления  налоговым  органам  неправильной  отчетности,
злостной неуплаты налогов, незарегистрированной хозяйственной  деятельности,
то есть во всех случаях, когда  хозяйственный  субъект  запрещенным  законом
образом  уменьшает  свои  налоговые  обязательства,  нарушает  сроки  уплаты
налогов или вообще не выплачивает их.
      По законодательству Российской Федерации субъекты  предпринимательства
наделены полномочиями защищать свои права, в том числе право  собственности,
любыми не  запрещенными  законом  способами.  Налоговое  планирование  можно
рассматривать как способ использования субъектами предпринимательства  своих
прав для минимизации налоговых платежей  в  рамках  действующих  законов.  В
тоже время хочется напомнить,  что  максимальный  результат  может  принести
только долговременное налоговое  планирование.  Но  о  каком  долговременном
планировании можно вести речь, если в законы  необоснованно  часто  вносятся
изменения и дополнения.
      22-24 мая 2002 г. в Лондоне состоялась  3  Международная  конференция,
где  прошла  презентация  нового  интернет-сайта  «Налоговое   планирование.
Международная сетевая библиотека» (www. world taxandlaw. com)[5]. Сайт  дает
возможность индивидуального постоянного доступа ко всем  статьям,  изданиям,
публикациям,  печатным  материалам  по  вопросам  налогового  регулирования,
которые накоплены различными структурами и отдельными экспертами  в  области
налогового планирования и права.  Думаю,  что  этот  сайт  будет  полезен  и
российским  специалистам  в  области  налогов  и  налогообложения,  а  также
предпринимателям.
      Таким образом, налоговое планирование не может служить основанием  для
штрафных санкций или административных наказаний со  стороны  государственных
органов.
      Отметим наиболее характерные  недостатки  налоговой  системы  в  нашей
стране, которые могут служить причинами уклонения от уплаты налогов.
      =Поддерживается максимально благоприятный налоговый режим для  частных
инвестиций в экономику.
      =Фактически не исключаются из налогообложения  капиталы,  вложенные  в
производство и реинвестируемую прибыль.
      =Применяются недопустимо низкие вычеты из налогов на  физических  лиц,
стимулируя уход от налогов даже при небольших заработках и,  соответственно,
уход от социальных платежей.
      =Отсутствие  среднего  класса  приводит  к  переложению   налогов   на
производственную сферу и её подавление.
      =Неравномерное распределение налогового бремени между законопослушными
и уклоняющимися от налогов потенциальными наиболее  крупными  плательщиками.
Средний процент налогового бремени  к  ВВП  мало  о  чем  говорит,  т.к.  он
увеличивается расчетно на  фактор  теневой  экономики,  которая  налогов  не
платит, но завышает знаменатель расчета. Примером может  служить  тот  факт,
что открыты уголовные дела по неуплате налогов крупными фирмами  «Автроваз»,
«Лукойл».
      =Высокое  подоходное  обложение  дивидендов  (без  зачета  уплаченного
налога  на  прибыль)  подавляет  интерес  предпринимателей  к   максимизации
прибыли).
      =Ежедекадные и ежемесячные авансовые платежи большинства налогов,  что
приводит  к  вымыванию  собственных  оборотных  средств   предприятий   (это
касается и вмененного налога).
      =Усиливаются  расхождения  между  стандартами  бухгалтерского   учета,
которые быстро  переориентируются  на  международные  образцы,  и  налоговым
учетом,  что   приводит   к   бессистемным   и   трудоемким   корректировкам
бухгалтерской прибыли для исчисления налогооблагаемой.
      =Противоречивость   и   запутанность   многочисленных   инструкций   и
разъяснений  Министерства  финансов  РФ   и   МНС   (зачастую   друг   другу
противоречащих, что крайне  усложняет  работу  бухгалтеров  и  финансистов),
арбитражной практики.
       В  целом,  уклонение  от  уплаты  налогов  –   это   наиболее   часто
встречающаяся  и   наиболее   опасная   группа   налоговых   правонарушений.
Общественная опасность уклонения от  налогообложения,  однако,  не  сводится
только к недополучению бюджетом средств и росту дефицита бюджета.  Уклонение
от налогообложения подрывает основы рыночной конкуренции, ставит  недоимщика
в   более    выгодное    положение    по    сравнению    с    добросовестным
налогоплательщиком. Кроме того, недоплата налога одним лицом  осуществляется
за  счет  других  налогоплательщиков:  государству  приходится   увеличивать
ставки или прибегать к новым видам  налогообложения.  Одновременно,  следует
отметить,  что  общий  уровень  налоговых  изъятий   не   должен   достигать
конфискационных  значений,  при  которых  невозможна   достойная   жизнь   и
свободное развитие человека.1
      К настоящему времени в РФ  сложилась  налоговая  система,  которая  не
может считаться окончательной и постоянно  находится  в  процессе  развития.
Очевидно,   что   от   того,   насколько   правильно    построена    система
налогообложения, от корректности юридической техники налоговых норм  зависит
надлежащая реализация  налоговых  функций,  что  является  предпосылкой  для
эффективного  развития  всего  хозяйственного   механизма   страны.   Анализ
налоговых правонарушений может иметь положительные результаты только  в  том
случае, если в основе их  будут  лежать  экономические  отношения,  а  также
правотворческие документы государства в области налогообложения.2
       России  нужна  такая  налоговая  система,  которая  бы  не  тормозила
развитие хозяйства, а являлась мощным импульсом к подъему экономики  страны.
А тяжелое бремя налогов приводит к тому, что в условиях  легального  ведения
бизнеса предприятия не способны даже к простому  воспроизводству.  Налоговые
платежи  даже  крупных  налогоплательщиков  постепенно  снижаются.  Пожалуй,
снижение налоговых ставок  должно  положительно  отразиться  на  стимулах  к
труду   и   предпринимательской   активности,   что   приведет    к    росту
производительности труда,  увеличению  выпуска  продукции,  потребительского
спроса вследствие роста необлагаемого дохода. А все это вместе взятое  будет
способствовать   увеличению   государственных   доходов    (что    ограничит
необходимость вмешательства государства в  эффективные  сектора  экономики),
сдерживанию роста цен  и  инфляции,  и,  самое  главное,  выходу  «на  свет»
теневой экономики.
      В тоже время законодательство  предусматривает  суровые  наказания  за
налоговые правонарушения, в том числе и за уклонения от уплаты налогов.



                              5. Методы борьбы
                    и санкции за налоговые правонарушения.

                          5.1. Меры ответственности
                        за налоговые правонарушения.

                       5.1.1. Понятие ответственности
                        за налоговые правонарушения.

       В  соответствии  с  Законом  РФ  «Об  основах  налоговой  системы   в
Российской Федерации» от 27.12.91 г. должностные лица и  граждане,  виновные
в   нарушении   налогового   законодательства,   должны   привлекаться     в
установленном   законом   порядке   к    административной,    уголовной    и
дисциплинарной ответственности.1
       Ответственность  за   совершение   налоговых   правонарушений   несут
организации и физические лица в случаях, предусмотренных гл.  16  Налогового
кодекса РФ.
      Субъектами налоговой ответственности являются:
    o налогоплательщики (юридические и физические лица);
    o налоговые агенты (юридические лица и граждане-предприниматели);
    o банки и иные  кредитные  организации,  ответственные  за  перечисление
      налогов в бюджет или внебюджетные фонды.
      Основными признаками налоговой ответственности являются:
1.   данная   ответственность    установлена    непосредственно    налоговым
   законодательством (Налоговым кодексом);
2.  к  ответственности  привлекается   субъект   или   участник   налогового
   правоотношения, а также иные лица, на которых налоговым законодательством
   возложены определенные обязанности в сфере налогообложения;
3. в основе ответственности лежит налоговое правонарушение,  предусмотренное
   Налоговым кодексом;
4.  налоговая  ответственность  состоит  в  применении  налоговых   санкций,
   которые устанавливаются в виде денежных взысканий (штрафов)  в  размерах,
   предусмотренных Налоговым кодексом;
5. привлечение к налоговой ответственности производится налоговым органом  в
   порядке предусмотренном  Налоговым  кодексом,  применение  мер  налоговой
   ответственности производит суд.1
      В  налоговом  кодексе  закреплены  следующие  положения  о   налоговой
ответственности:
      1. Никто не может быть привлечен повторно к налоговой ответственности
         за совершение одного и того же налогового правонарушения.
      Повторными     признаются     аналогичные     нарушения     налогового
законодательства, совершенные одним и тем же  лицом  в  течение  года  после
наложения взыскания за первое правонарушение2.
      2.  Ответственность  за   деяние,   совершенное   физическим   лицом,
         наступает,  если  это  деяние  не   содержит   признаков   состава
         преступления, предусмотренного Уголовным кодексом.
      В уголовном кодексе  содержатся  нормы  ответственности  за  нарушение
налогового законодательства. К ним относятся:
      Ст. 198 УК РФ «Уклонение гражданина от уплаты налога».  Здесь  следует
отметить,  что  физическое  лицо   может   быть   привлечено   к   налоговой
ответственности с  16-летнего  возраста3.  Никто  не  может  быть  привлечен
повторно  к  налоговой  ответственности  за  совершение  одного  и  того  же
налогового правонарушения.
      Ст.  199  УК  РФ  «Уклонение  от  уплаты  налогов  с  организаций».  К
ответственности   могут   быть    привлечены    руководитель    организации-
налогоплательщика  и  главный  бухгалтер,   лица,   фактически   выполняющие
обязанности руководителя и  главного  бухгалтера,  а  также  иные  служащие,
включившие в бухгалтерские документы заведомо искаженные  данные  о  доходах
или расходах либо скрывшие другие  объекты  налогообложения1.  Добавим,  что
главный бухгалтер,  который  принимал  участие  в  совершении  преступления,
подчиняясь указаниям руководителя  предприятия2,  должен   освобождаться  от
ответственности за вред, причиненный исполнением приказа, имеющего для  него
обязательную силу (ч. 1 ст. 48. УК РФ).
     3.   Привлечение   налогоплательщика   или   налогового    агента    к
        ответственности  за   совершение   налогового   правонарушения   не
        освобождает их от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога3.
      Сумма штрафа, присужденная налогоплательщику, подлежит перечислению со
счета налогоплательщика только после  перечисления  в  полном  объеме  суммы
задолженности и соответствующих пеней.
     4. Презумпция невиновности налогоплательщика и налогового агента.
      Каждый налогоплательщик и  налоговый  агент  считаются  невиновными  в
совершении налогового правонарушения, пока их виновность не  будет  доказана
в суде и установлена вступившим в силу решением суда.
     5.  Бремя  доказывания  вины  налогоплательщика  и  налогового  агента
        возложено на налоговые органы.
      Налогоплательщик  и  налоговый  агент  не  обязаны   доказывать   свою
невиновность в совершении налогового правонарушения.
     6. Неустранимые сомнения в виновности налогового агента  в  совершении
        налогового правонарушения толкуются в  пользу  налогоплательщика  и
        налогового агента.
      Налогоплательщику  и  налоговому  агенту  достаточно   доказать,   что
соответствующая  норма  налогового  законодательства  допускает  толкование,
являющееся более благоприятным для него, чем требует  налоговый  орган.  При
этом они не обязаны доказывать, что именно такое толкование этой нормы  имел
в виду законодатель.
      7. Установлен ряд положений, исключающих привлечение к ответственности
лица, виновного в совершении налогового правонарушения (ст. 109 НК РФ).
      Согласно ст.109 НК РФ лицо не может быть привлечено к  ответственности
за совершение налогового  правонарушения  при  наличии  хотя  бы  одного  из
следующих обстоятельств:
 o отсутствия события налогового правонарушения;
 o отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
 o  совершение  деяния,  содержащего  признаки  налогового   правонарушения,
   физическим лицом, не достигшим 16-летнего возраста;
 o истечение сроков давности привлечения  к  ответственности  за  совершение
   налогового правонарушения. (Привлечение к  ответственности  за  налоговые
   нарушения  ограничено  сроками  исковой  давности).  Общий  срок  исковой
   давности по налоговым правонарушениям для  всех  налогоплательщиков  (как
   физических, так и юридических лиц) и иных обязанных  лиц  составляет  три
   года.
         8.   Установлены   обстоятельства,   исключающие    ответственность
налогоплательщика.
      Согласно ст.111 НК РФ,  обстоятельствами,  исключающими  вину  лица  в
совершении налогового правонарушения, признаются:
 o  Совершение  деяния,  содержащего  признаки  налогового   правонарушения,
   вследствие стихийного бедствия или других  чрезвычайных  и  непреодолимых
   обстоятельств   (указанные   обстоятельства   устанавливаются    наличием
   общеизвестных фактов, публикаций в средствах  массовой  информации  иными
   способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания).  Впервые
   в налоговом законодательстве учтено  обстоятельство  непреодолимой  силы,
   которое  учитывалось  в  других  отраслях  законодательства  и   являлось
   безусловным   освобождением   для   освобождения   от    ответственности.
   Учитываются обстоятельства непреодолимой силы и в  случае  предоставления
   налогоплательщику  отсрочки  (рассрочки)  в  уплате  налогов  и   сборов.
   Налоговое правонарушение, совершенное вследствие стихийного бедствия  или
   других чрезвычайных  и  непреодолимых  обстоятельств,  чаще  всего  может
   выражаться в форме бездействия:1 неисполнения  соответствующей  налоговой
   обязанности, например нарушение срока  постановки  на  учет  в  налоговом
   органе (ст. 116 НК), непредставление налоговой декларации (ст.  119  НК),
   нарушение срока представления сведений об открытии  и  закрытии  счета  в
   банке (ст. 118 НК).
 o  Совершение  деяния,  содержащего  признаки  налогового   правонарушения,
   налогоплательщиком  -  физическим  лицом,  находившимся  в   момент   его
   совершения в состоянии, при котором индивид не мог отдавать себе отчета в
   предпринимаемых действиях  или  руководить  ими  вследствие  болезненного
   состояния.
 o  Выполнение  налогоплательщиком  письменных   разъяснений   по   вопросам
   применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым  органом
   или другим уполномоченным государственным  органом  или  их  должностными
   лицами в пределах их компетенции. Впервые  в  налоговом  законодательстве
   среди  обстоятельств,  исключающих  вину  лица  в  совершении  налогового
   правонарушения, названы не соответствующие закону указания и  разъяснения
   налоговых органов, в результате выполнения которых налогоплательщиком или
   налоговым агентом было нарушено налоговое законодательство.
      9.     Установлены     положения,      смягчающие      ответственность
      налогоплательщика1.
      Согласно ст. 112 НК РФ обстоятельствами,  смягчающими  ответственность
лица, совершившего налоговое правонарушение, признаются:
 o совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных
   обстоятельств;
 o совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу
   материальной, служебной или иной зависимости;
 o иные  обстоятельства,  которые  судом  могут  быть  признаны  смягчающими
   ответственность.
      Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность  налогоплательщика,
не   является   закрытым,   поскольку   существует   возможность   смягчения
ответственности в следствие каких-то иных обстоятельств,  что  предусмотрено
п. 3 ст. 112 НК РФ.
      10. Установлены обстоятельства, отягчающие ответственность.
      Обстоятельством,  отягчающим  ответственность,  признается  совершение
налогового правонарушения лицом, ранее  привлекаемым  к  ответственности  за
аналогичное правонарушение:
 o аналогичными могут быть признаны правонарушения, которые  квалифицируются
   по одной и той же статье, а если статья содержит несколько пунктов  –  то
   по одному и тому же пункту;
 o аналогичными могут быть  признаны  правонарушения,  которые  имеют  общие
   квалифицирующие признаки, либо сходный характер действий виновного лица.
      Определение аналогичности данного и ранее  совершенных  правонарушений
остается неоднозначным. В силу  неясности  этого  момента,  толкование  этих
норм может быть окончательно разрешено только арбитражной практикой.
      Обстоятельства,  смягчающие   или   отягощающие   ответственность   за
совершение налогового правонарушения, устанавливаются  судом  и  учитываются
им  при  наложении  санкций   за   налоговые   правонарушения   в   порядке,
установленном ст. 114 НК  РФ.  Соответственно,  налоговые  органы  не  могут
самостоятельно увеличивать или уменьшать  размеры  штрафных  санкций,  такие
полномочия остались только  у  судов.  Бремя  доказательства  в  суде  факта
смягчающих ответственность  обстоятельств  ложится  на  обвиняемое  лицо,  а
отягчающих ответственность – на налоговые органы.
      11. Виновным в совершении налогового правонарушения  признается  лицо,
совершившее        противоправное        деяние        умышленно         или
по неосторожности.
      Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно,  если  лицо
осознавало противоправный характер своих действий (бездействия),  и  желало,
либо сознательно допускало наступление вредных  последствий  таких  действий
(бездействия).
      Неосторожность при совершении налогового правонарушения  имеет  место,
если лицо, его совершившее, не осознавало  противоправного  характера  своих
действий  (бездействия),  либо  вредный  характер   последствий,   возникших
вследствие этого, хотя должно было и могло это осознавать1.
      12. Понятие явка с повинной предусматривает освобождение от  наказания
лица, уклонившегося  от  налогообложения,  если  им  добровольно  исправлены
фальшивые данные или восполнена  недостающая информация. Но освобождение  от
наказания невозможно, если в этот момент на предприятии  уже  осуществляется
налоговая ревизия или преступление уже раскрыто.
      Налогоплательщик  может  попадать  под  налоговую  амнистию,  если  он
совершил налоговой  нарушение  неумышленно,  по  небрежности  и  добровольно
заявил в налоговый орган о совершенном им  нарушении  и  готовности  принять
все возможные меры по ликвидации  последствий  этого  нарушения.  Решение  о
применении налоговой амнистии принимается  руководителем  налогового  органа
по месту учета лица на основании рассмотрения всех обстоятельств дела2.

              Меры ответственности за налоговые правонарушения.

      Мерой ответственности за совершение налогового правонарушения является
налоговая санкция. Сущность  налоговых  санкций  законодательно  пояснена  в
статье 114 НК РФ.
      Налоговые  санкции  устанавливаются  и  применяются  в  виде  денежных
взысканий (штрафов) в размерах,  предусмотренных  соответствующими  статьями
НК.
      При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность  обстоятельства
размер штрафа подлежит уменьшению не менее, чем в два раза  по  сравнению  с
размером, установленным за совершение данного налогового правонарушения.
      При наличии обстоятельств, отягощающих вину налогоплательщика,  размер
штрафа увеличивается на 100%.  При  совершении  одним  лицом  двух  и  более
налоговых  правонарушений   налоговые   санкции   взыскиваются   за   каждое
правонарушение в отдельности без  поглощения  менее  строгой  санкции  более
строгой.
      Сумма   штрафа,   присужденного   налогоплательщику    за    повлекшее
задолженность  нарушение  законодательства,  подлежит  перечислению  с   его
счетов только после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности  и
соответствующих   пеней,   в    очередности,    установленной    гражданским
законодательством РФ.
      Налоговые санкции взыскиваются с налогоплательщиков только в  судебном
порядке.
      При применении налоговых санкций не действует принцип поглощения менее
строгой санкции более строгой санкцией.
      Пеня определяется  как  денежная  сумма,  которую  налогоплательщик  и
налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся  сумм  налога
или сбора в более поздние по сравнению с установленными законодательством  о
налогах и сборах сроки. Пеня за нарушение  сроков  уплаты  налогов  отнесена
Налоговым  кодексом  не  к  налоговым  санкциям,  а  к  одному  из  способов
обеспечения исполнения налоговых обязательств.
      Пени не являются мерами  ответственности  за  налоговые  нарушения,  а
представляют   собой   дополнительный   платеж1   как   компенсацию   потерь
государственной казны в результате недополучения в срок налоговых сумм2.
      Пени могут быть принудительно взысканы независимо  от  применения  мер
ответственности. Принудительное взыскание пеней  производится  с  физических
лиц в судебном порядке, а с юридических лиц – в бесспорном порядке.
      Размер процентной ставки пени равен одной трехсотой действующей в  это
время ставки рефинансирования Центрального банка РФ,  но  не  более  0,1%  в
день.  Пени  могут  быть  принудительно   взысканы   из   денежных   средств
налогоплательщика на счетах в банке, а  также  за  счет  иного  имущества  в
порядке, установленном ст. 46-48 кодекса.
      В НК РФ наряду с составом налоговых  правонарушений  установлены  меры
ответственности за их совершение (гл. 16 НК РФ).



                    5.1.2. Виды налоговой ответственности
                           и применяемые санкции.

                        Ответственность за нарушение
             срока подачи заявления на учет в налоговом органе.

      Нарушение срока подачи  заявления  на  учет  в  налоговом  органе  при
отсутствии признаков налогового правонарушения,  предусмотренных  п.  2  ст.
116 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб.,  а  нарушение  срока
подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе на  срок  более  90
дней влечет взыскание штрафа в размере 10000 руб.
      Пропуск срока постановки на учет не является длящимся правонарушением.
Правонарушение  считается  оконченным  с  момента  истечения  срока   подачи
заявления либо с момента истечения 90 дней после пропуска указанного  срока.
С этого же времени начинается  течение  срока  давности  взыскания  санкций.
Истечение срока  влечет  невозможность  взыскания  налоговой  санкции.  Надо
отметить, что в соответствии  со  ст.  115  НК  РФ  налоговые  органы  могут
обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее 6  месяцев
со дня обнаружения налогового правонарушения и составления  соответствующего
акта.
      Особое внимание следует обратить на то, что все сроки в ст. 116 НК  РФ
установлены в календарных днях.  Согласно  ст.  6.1  НК  РФ  течение  срока,
исчисляемого днями, начинается на следующий день после календарной даты  или
наступления события, которыми определено его начало. Действие, для  которого
установлен срок, может быть выполнено до 24 часов последнего  дня  срока.  В
случаях,  когда  последний  день  срока  падает  на  нерабочий  день,   днем
окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.  Поэтому,
если  часть  срока  приходится  на  праздничные  и  выходные  дни  и   прием
документов для  постановки  на  учет  осуществляется  не  ежедневно,  подать
заявление   в   установленный   срок   сложно.   Для   избежания    пропуска
соответствующих сроков имеет смысл направлять заявления  и  прилагающиеся  к
нему документы  по  почте  заказным  письмом.  В  этом  случае  днем  подачи
заявления будет считаться  день  сдачи  почтового  отправления  в  отделение
связи.1
      Срок  подачи  заявления  о  постановке  на  учет  в  налоговом  органе
исчисляется с момента  регистрации  юридического  лица  или  индивидуального
предпринимателя,  а  не  с  момента  выдачи   свидетельства  о  регистрации.
Поэтому  при  возникновении  спора  должны  быть  исследованы  сроки  выдачи
свидетельства о государственной регистрации2.
      Для привлечения к ответственности за не постановку на  учет  по  месту
нахождения обособленного подразделения налогоплательщика или  принадлежащего
налогоплательщику  имущества  налоговый  орган   должен   доказать   наличие
основания постановки на налоговый учет. Следует помнить, что факт наличия  у
организации обособленного  подразделения  устанавливается  не  на  основании
учредительных документов, а по факту наличия  стационарных  рабочих  мест  и
осуществления  деятельности.  Если  такие  доказательства  не  представлены,
привлечение к ответственности неправомерно. Если налогоплательщик по  одному
из предусмотренных ст.  83  НК  РФ  оснований  встал  на  налоговый  учет  в
конкретном налоговом органе, на него не  может  быть  возложена  обязанность
повторно вставать на налоговый учет в  том  же  самом  налоговом  органе  по
предусмотренному  в  указанной  статье  основанию.  И  приобретая  несколько
объектов недвижимости или транспортных средств на территории, находящейся  в
пределах юрисдикции одной налоговой  инспекции,  налогоплательщик  не  может
быть привлечен к ответственности по  ст.  116  НК  РФ  отдельно  по  каждому
объекту. Одним словом, если организация приобретает 8 объектов  недвижимости
вне места её нахождения,  необходимо  подать  в  налоговый  орган  по  месту
нахождения указанных объектов заявление  о  постановке  на  налоговый  учет.
Если организация своевременно этого не сделала, она может  быть  оштрафована
на 5000 руб., но не на 40000 руб.

                               Ответственность
                      за уклонение от налогового учета.

      Правонарушения, предусмотренные ст. 117 НК РФ, уклонение от постановки
на учет в налоговом органе, и ст. 116 НК РФ, нарушение срока  постановки  на
учет  в  налоговом  органе,  тесно  связаны  между  собой.  Поэтому  следует
различать сферу действия этих статей.
      Ст. 117 НК РФ ужесточает ответственность за  уклонение  от  налогового
учета и вводит прогрессивную систему  штрафных  санкций  (в  зависимости  от
срока деятельности плательщика,  осуществленной  без  постановки  на  учет).
Согласно этой статье (ст.117 НК РФ) ведение  деятельности  организацией  или
индивидуальным предпринимателем без постановки на учет  в  налоговом  органе
влечет взыскание штрафа в размере  10%  от  доходов,  полученных  в  течение
указанного  времени,  но  не  менее  20  тыс.  руб.   Ведение   деятельности
организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки  на  учет  в
налоговом органе более 3 месяцев влечет  взыскание  штрафа  в  размере  2  %
доходов, полученных в период деятельности без постановки на  учет  более  90
дней.
      Попытаемся разграничить сферу действия ст. 116 и ст. 117 НК РФ.
      Сущность нарушения, предусмотренного ст. 116 НК РФ, - не совершение  в
срок  определенных  действий,  в  ст.  117  НК  РФ,  напротив,  указано   на
неправомерное осуществление деятельности.
      Действие ст. 117 НК РФ распространяется не на всех налогоплательщиков,
а  лишь  на  организации  и  индивидуальных   предпринимателей.   Причем   к
индивидуальным    предпринимателям     причисляются     физические     лица,
зарегистрированные    в    установленном    порядке     и     осуществляющие
предпринимательскую деятельность без образования юридического  лиц,  частные
нотариусы, частные охранники, частные детективы. В эту категорию  включаются
физические  лица,  осуществляющие   предпринимательскую   деятельность   без
образования  юридического  лица,  но  не  зарегистрировавшиеся  в   качестве
индивидуальных  предпринимателей   в   нарушение   требований   гражданского
законодательства (ст. 11 НК РФ и комментарий к ней).
      В ст. 116 НК РФ указано на правонарушение, совершаемое в  определенный
момент времени, и установлен фиксированный размер штрафа. В ст.  117  НК  РФ
предусмотрена ответственность за длящееся правонарушение, которое  считается
совершенным в момент начала осуществления  деятельности  без  постановки  на
налоговый учет и продолжается по мере её ведения, а размер штрафа  в  данном
случае зависит от доходов, полученных в результате деятельности.
      Кроме того, законодатель неслучайно использует  термин  «деятельность»
вместо  термина  «предпринимательская  деятельность»,  что  расширяет   круг
операций, подпадающих под действие данной статьи.  А  так  как  ст.  117  не
классифицирует слово «деятельность», следовательно, в данном случае  имеется
в виду любая форма активности организации (предпринимателя). Ст. 117  НК  РФ
устанавливает  ответственность  за  деятельность,  которая  может  приносить
доход, хотя получение дохода не является обязательным условием.  Для  оценки
доходов, полученных в период осуществления деятельности  без  постановки  на
учет  в  налоговом  органе,  могут  быть  использованы   косвенные   методы,
предусмотренные подпунктом 7 п. 1 ст.  31  НК  РФ.  В  силу  неоднозначности
понятия «доход» в  существующей  нормативно-правовой  базе  оно  может  быть
применено как в значении прибыли (как чистого  дохода),  так  и  в  значении
выручки (как валового дохода). Возможность обоих подходов следует из ст.  41
ст. 42, регламентирующих принципы определения  доходов  в  России  и  за  её
пределами.
      Исчисление же срока, в течение  которого  субъект  предпринимательства
уклонялся от постановки на налоговый учет, начинается с  момента  совершения
первого активного действия в  качестве  организации  или  предпринимателя  и
заканчивается  датой  постановки  на  налоговый  учет;  аналогичное  правило
подсчета срока применяется, если в промежутке  между  вышеуказанными  датами
налоговый орган самостоятельно обнаруживает нарушение правил  постановки  на
налоговый учет и документально фиксирует их.
      Часто возникает вопрос: могут  ли  применяться  меры  ответственности,
предусмотренные  ст.  116  и  ст.  117  НК  РФ,  одновременно?   Привлечение
налогоплательщика к ответственности одновременно по ст.116 и ст. 117  НК  РФ
неправомерно, поскольку диспозиция ст. 116 поглощается диспозицией ст.  117,
и, соответственно , происходит привлечение к ответственности дважды за  одно
и  то  же  правонарушение.  Привлечение  налогоплательщика  одновременно   к
ответственности за осуществление деятельности без  постановки  на  налоговый
учет  и  за  неуплату  (неполную  уплату)  налогов   противоречит   принципу
однократности ответственности, так как неуплата налогов является  следствием
противоправного деяния (уклонения от регистрации).
      Налоговые органы, привлекая налогоплательщика к ответственности по ст.
117 НК РФ, должны доказать:
 o наличие обязанности по постановке на налоговый учет;
 o факт неисполнения налогоплательщиком этой обязанности;
 o факт осуществления налогоплательщиком деятельности;
 o размер доходов, полученных в результате такой деятельности (если  доказан
   факт  осуществления  деятельности,  но  не  установлен  размер   доходов,
   налогоплательщик может быть оштрафован на 20 тыс. руб.).
      При невыполнении  данной  обязанности  привлечение  к  ответственности
становится невозможным.
      К сожалению, ст.117 НК РФ сформулирована недостаточно  корректно,  что
порождает  неоднозначность  в  её   толковании.   Проблема   заключается   в
противоречии между  описанием  правонарушения  и  мерой  ответственности.  В
соответствии с п. 1 ст. 117 НК  РФ  ведение  деятельности  организацией  или
индивидуальным предпринимателем без постановки на учет  в  налоговом  органе
влечет взыскание штрафа. Санкция п. 2 ст. 117  НК  РФ  сформулирована  таким
образом, что ответственность за осуществление  деятельности  без  постановки
на налоговый учет наступает только спустя  90  дней  после  истечения  срока
исполнения  обязанности  постановки  на  учет.  Если  данное  правонарушение
обнаружено  спустя  100  дней  с  момента  истечения  срока  постановки   на
налоговый учет, штраф можно взыскать только за период, превышающий 90  дней,
т. е. за 10 дней. В комментариях к НК РФ С. Д. Шаталов  предлагает  в  таких
случаях привлекать к ответственности одновременно по п.1 и 2 ст. 117 НК  РФ,
что не бесспорно и может послужить основой для построения защиты в суде.
      Кроме того, из текста  ст.  117  НК  РФ  однозначно  не  следует,  что
взыскание  штрафа  может  производиться  как  в  случае  не  постановки   на
налоговый  учет  по  месту  регистрации,  так  и  по   месту   осуществления
деятельности  через  обособленное   подразделение.   Однако   именно   такое
толкование данной статьи наиболее верно из чего следует:
      во-первых, штраф по ст. 117 НК РФ может взиматься даже в  том  случае,
если  организация  встала  на  налоговый  учет  по   месту   государственной
регистрации, но не встала на учет по месту осуществления деятельности  через
обособленное подразделение;
      во-вторых, размер взыскиваемого штрафа в этом случае  определяется  не
из дохода, полученного всей организацией, а  только  на  основании  доходов,
полученных  в  результате  осуществления  деятельности  через   обособленное
подразделение за соответствующий период.
      Налоговые органы не могут предъявлять иск о принудительной  постановке
налогоплательщика на налоговый учет, поскольку такое право не  предоставлено
законом. При обнаружении факта уклонения от постановки налогоплательщика  на
учет налоговый  орган  имеет  право  (но  не  обязанность)  потребовать,  на
основании   ст.   31   НК   РФ,   устранить   обнаруженные   нарушения,    а
налогоплательщик обязан выполнить данное требование.

   Ответственность за не предоставление информации об открытии и закрытии
                    банковских счетов налогоплательщиков.

      В соответствии с п. 2 ст. 23 НК РФ, налогоплательщики обязаны сообщать
налоговым  органам  об  открытии  и  закрытии   своих   банковских   счетов.
Аналогичная обязанность сообщать о вновь открытых счетах  налогоплательщиков
предусмотрена в ст.86 НК РФ и для банков.
      Нарушение    налогоплательщиком    установленного    Кодексом    срока
представления в налоговый орган  информации  об  открытии  или  закрытии  им
счета в каком-либо банке влечет взыскание  штрафа  в  размере  5  тыс.  руб.
(ст.118 НК РФ). В соответствии с  данной  статьей  к  ответственности  могут
быть привлечены организации и предприниматели, но не  физические  лица,  так
как ст.23 НК РФ освобождает их от обязанности сообщать  в  налоговые  органы
об открытии, наличии или закрытии банковских счетов.

                               Ответственность
                  за не представление налоговой декларации.

      Согласно  ст.119   НК   РФ,   непредставление   налогоплательщиком   в
установленный срок налоговой декларации в налоговый орган  по  месту  учета,
влечет взыскание штрафа  в  размере  5%  суммы  налога,  подлежащего  уплате
(доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц  со
дня, установленного для её представления, но не более 30% указанной суммы  и
не менее 100 руб.
      Непредставление налогоплательщиком налоговой  декларации  в  налоговый
орган  в  течение  более  180  дней  по  истечении   срока,   установленного
законодательством о налогах, влечет взыскание штрафа  в  размере  30%  суммы
подлежащего уплате налога и 10% суммы налога, подлежащей  уплате  на  основе
этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го  дня.

      Нарушение  правил  составления  налоговой  декларации   выражается   в
несвоевременном или неправильном отражении в декларации доходов  и  расходов
налогоплательщика,  источников  доходов,  исчисленной  суммы  налога   и/или
других данных, связанных с исчислением и уплатой  налога,  влечет  взыскание
штрафа  в  размере  3  тыс.  руб.  Нарушение  правил  составления  налоговой
декларации, приводящие к занижению сумм налогов, подлежащих  уплате,  влекут
взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.

                     Ответственность за нарушение правил
            учета доходов и расходов и объектов налогообложения.

      Ст. 120 НК  РФ  определяет  сущность  грубых  нарушений  правил  учета
доходов  и  расходов  и  объектов  налогообложения,  ответственность  за  их
совершение.
      Под грубым нарушением правил  учета  доходов  и  расходов  и  объектов
налогообложения понимается отсутствие  первичных  документов,  счетов-фактур
или регистров бухгалтерского  учета,  систематическое  (2  раза  и  более  в
течение календарного года) несвоевременное  или  неправильное  отражение  на
счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций,  денежных
средств,  материальных  ценностей,  нематериальных  активов   и   финансовых
вложений налогоплательщика.
      Согласно статье 120 НК РФ, грубое нарушение организацией правил  учета
доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если  эти  деяния
совершены в течение одного налогового периода,  влечет  взыскание  штрафа  в
размере 5 тыс. руб. Те же деяния, если они совершены в течение более  одного
налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере 15  тыс.  руб.  Те  же
деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание  штрафа
в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 тыс. руб.

         Ответственность за нарушения, связанные с неуплатой налога.

      В качестве основной формы  исполнения  обязанности  по  уплате  налога
(сбора) Налоговым кодексом РФ предусматривается добровольная  уплата  налога
(сбора),  а  в  случае  неисполнения  или  ненадлежащего  (несвоевременного)
исполнения  указанной  обязанности  НК  РФ  допускается   и   принудительное
исполнение установленной обязанности. Обязанность по  уплате  налога  должна
быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.
      Согласно п. 1, 2, 5 ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты
налога  в  установленный  срок  обязанность  по  уплате  налога  исполняется
принудительно   путем   обращения    взыскания    на    денежные    средства
налогоплательщика на счетах  в  банках.  Взыскание  налога  производится  по
решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты  счета
налогоплательщика,  инкассового  поручения  (распоряжения)  на  списание   и
перечисление в  соответствующие  бюджеты  необходимых  денежных  средств  со
счетов налогоплательщика. Взыскание налога может  производиться  с  рублевых
расчетных  (текущих)  и  (или)   валютных   счетов   налогоплательщика,   за
исключением ссудных и бюджетных счетов.  Взыскание  сумм  налогов  (сборов),
неуплаченных в  предусмотренный  срок,  может  быть  произведено  только  на
основании решения налогового органа.
      Ст. 47 НК РФ наделяет налоговый орган правом при  недостаточности  или
отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика  взыскать  налог  за
счет  иного имущества налогоплательщика,  в  пределах  сумм,  указываемых  в
требованиях об уплате налога, и с учетом сумм, взысканных в денежной  форме.
Взыскание   налога   за   счет    имущества    налогоплательщика-организации
производится по решению руководителя налогового органа путем  направления  в
течение  3  дней  с  момента  вынесения  такого   решения   соответствующего
постановления судебному приставу – исполнителю  для  исполнения  в  порядке,
предусмотренном ФЗ «Об исполнительном производстве» от  21.07.97  №  119-ФЗ.
Постановление  о  взыскании  налога  за  счет  имущества  налогоплательщика-
организации  должно  содержать,  в  том   числе,   дату   принятия,   номер,
резолютивную часть, дату вступления в силу решения  руководителя  налогового
органа о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика-организации.
      Ст.122 регламентирует сущность и санкции  за  нарушения,  связанные  с
неуплатой  или  неполной  уплатой  сумм  налога.  Согласно  данной   статье,
неуплата или неполная уплата сумм налога в  результате  занижения  налоговой
базы,  иного  неправильного  исчисления  налога  или  других   неправомерных
действий  (бездействия)  влечет  взыскание   штрафа   в   размере   20%   от
неуплаченных сумм  налога.  Неуплата  или  неполная  уплата  сумм  налога  в
результате занижения  налоговой  базы  или  иного  неправильного  исчисления
налога, подлежащего уплате в связи с перемещением товаров  через  таможенную
границу РФ,  влекут  взыскание  штрафа  в  размере  20%  неуплаченной  суммы
налога. Соответственно, если подобные деяния  совершены  умышленно,  то  они
влекут взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченных сумм налога.
      Неправомерное не перечисление  (неполное  перечисление)  сумм  налога,
подлежащего удержанию и перечислению  налоговым  агентом,  влечет  взыскание
штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.
      До  недавнего  времени  довольно  противоречиво   решался   вопрос   о
возможности одновременного привлечения к ответственности по п. 3 ст. 120   и
по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса РФ. По данному вопросу  суды  высказывали
прямо противоположные точки зрения1.  Арбитражная  практика  выработала  три
варианта решения:
 o  одновременное  привлечение  к  ответственности  по   указанным   статьям
   возможно;
 o  одновременное  привлечение  к  ответственности  по   указанным   статьям
   неправомерно;
 o у суда отсутствует твердая позиция по указанному вопросу.
      Проблема была разрешена в постановлении Пленума  Высшего  Арбитражного
суда РФ от 28.02.01 №  5  «О  некоторых  вопросах  применения  части  первой
Налогового кодекса РФ». В нем указано, что п. 2 ст. 108  Кодекса  закрепляет
принцип однократности  привлечения  лица  к  ответственности  за  совершение
конкретного правонарушения.
      В связи с  этим  при  рассмотрении  споров,  связанных  с  привлечение
организации-налогоплательщика к ответственности за грубое  нарушение  правил
учета доходов и (или) расходов и (или) объектов  налогообложения,  повлекшее
занижение  налоговой  базы,  судам  необходимо  применять   ответственность,
установленную п. 3 ст. 120 НК РФ.
      Если же занижение налоговой  базы,  повлекшее  неуплату  или  неполную
уплату сумм налога, произошло по  иным  основаниям,  чем  указано  в  абзаце
третьем  п.  3  ст.  120  НК   РФ,   организация-   налогоплательщик   несет
ответственность, предусмотренную ст. 122 НК РФ.
      В случае обнаружения  самим  налогоплательщиком  недоплаты  налога  он
должен подать исправленную декларацию и доплатить налог. Если же он  уплатил
только недостающую сумму налога, но не  уплатил  пени,  с  него  может  быть
взыскан штраф на основании ст.  122  НК  РФ  со  всей  суммы  недоплаченного
налога.
      Согласно ст.  75  НК  РФ  пеней  признается  денежная  сумма,  которую
налогоплательщик  должен  выплатить  в  случае  уплаты  причитающихся   сумм
налогов  или  сборов  в  более  поздние   по   сравнению   с   установленным
законодательством о налогах и сборах сроки.  Таким  образом,  пеня  является
компенсацией  потерь  государственной  казны  в   результате   недополучения
налоговых  сумм  в  срок   в   случае   задержки   уплаты   налога1.   Сумма
соответствующих  пеней  уплачивается  помимо  причитающихся  к  уплате  сумм
налога  или  сбора  и  независимо  от  применения  других  мер   обеспечения
исполнения  обязанности  по  уплате  налога   или   сбора,   а   также   мер
ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
      Пеня начисляется  за  каждый  календарный  день  просрочки  исполнения
обязанности  по  уплате  налога  или  сбора,  начиная   со   следующего   за
установленным законодательством о налогах и сборах  дня  уплаты  налога  или
сбора.  Пеня  за  каждый  день  просрочки  определяется   в   процентах   от
неуплаченной суммы налога или  сбора.  Процентная  ставка  пени  принимается
равной 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования
      Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате  налога
является основанием  для  направления  налоговым  органом  налогоплательщику
требования об уплате налога. Согласно ст. 69,  70  НК  РФ  оно  представляет
собой адресованное налогоплательщику письменное извещение  по  установленной
Министерством РФ по налогам и сборам форме о неуплаченной  сумме  налога,  а
также  об  обязанности  уплатить  в  срок  неуплаченную   сумму   налога   и
соответствующие   пени.   Требование   об   уплате    налога    направляется
налогоплательщику не  позднее  3  месяцев  после  наступления  срока  уплаты
налога, если иное не предусмотрено НК РФ и содержит:
 o сведения о сумме задолженности по налогу,
 o размер пеней, начисленных на момент направления требования,
 o срок уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах,
 o срок исполнения требования,
 o меры по взысканию налога и  обеспечению исполнения обязанности по  уплате
   налога,   которые   применяются   в   случае   неисполнения    требования
   налогоплательщиком.
      Согласно ст. 87, 88  НКРФ  налоговые  органы  проводят  камеральные  и
выездные налоговые проверки налогоплательщиков. Подпункт 6 п. 1  ст.  23  НК
РФ обязывает налогоплательщика не  препятствовать  деятельности  должностных
лиц налоговых органов при исполнении своих обязанностей,  а  ст.  31  НК  РФ
наделяет  налоговые  органы  правом  обследования  помещений,   используемых
налогоплательщиком для получения дохода.
      Ст.  124  НК  РФ  регламентирует   ответственность   налогоплательщика
(налогового агента) за препятствия, чинимые  сотрудникам  налоговых  органов
при исполнении ими служебных обязанностей.  Этой же  статьей  предусмотрено,
что незаконное  воспрепятствование  доступу  должностного  лица  налогового,
таможенного   органа,   органа   государственного    внебюджетного    фонда,
проводящего  налоговую  проверку  в  соответствии  с  законодательством,  на
территорию или в помещение налогоплательщика или налогового  агента,  влечет
взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.
      Ст. 77 НК РФ определяет, что в качестве  меры  обеспечения  решения  о
взыскании налога и при  наличии  оснований  полагать,  что  налогоплательщик
скроет свое имущество от  налоговых  органов,  может  быть  применена  такая
мера, как арест. А согласно  ст.  125  НК  РФ,  несоблюдение  установленного
порядка владения, пользования и  или  распоряжения  имуществом,  на  которое
наложен арест, влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.
      Согласно ст. 128 НК РФ неявка либо уклонение от явки без  уважительных
причин лица, вызываемого по  делу  о  налоговом  правонарушении  в  качестве
свидетеля влекут взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб. Неправомерный  отказ
свидетеля от  дачи  показаний,  а  равно  и  дача  ложных  показаний  влекут
взыскание штрафа в размере 3 тыс. руб.
      Непосредственно  после  окончания  проверки  составляется  справка  об
окончании  выездной  налоговой  проверки,  в  которой  указываются   предмет
проведенной проверки и сроки её проведения. Затем  в  срок,  не  превышающий
двух месяцев со дня составления справки об окончании проверки,  составляется
акт проверки.
      В соответствии с п. 5 ст. 101 НК РФ возражения по результатам проверки
могут быть поданы налогоплательщиком в течение  2-недельного  срока  со  дня
получения  экземпляра  акта  проверки.  Согласно  ст.  137  НК   РФ   каждый
налогоплательщик   имеют   право   обжаловать   акты    налоговых    органов
ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц, если  по
мнению налогоплательщика такие акты, действия или  бездействие  нарушают  их
права.

              Ответственность за нарушения, совершаемые банками
            в части функций агентов правительственного контроля.

      Нарушения,   совершаемые   банками    в    части    функций    агентов
правительственного контроля и, соответственно, санкции за  них,  установлены
статьями 132-136 НК РФ.
      Ст. 132  НК  РФ  устанавливает  ответственность  за  нарушение  банком
порядка открытия счета налогоплательщику. Открытие банком счета  организации
или индивидуальному предпринимателю без  предъявления  ими  свидетельства  о
постановке на учет в налоговом органе, а равно и открытие счета при  наличии
у банка решения налогового  органа  о  приостановлении  операций  по  счетам
этого лица, влекут взыскание штрафа в размере  10  тыс.  руб.  Не  сообщение
банком  налоговому  органу  сведений  об   открытии   или   закрытии   счета
организацией или индивидуальным предпринимателем влечет взыскание  штрафа  в
размере 20 тыс. руб.
      Ст.  133  НК  РФ  устанавливает  ответственность  за  нарушение  срока
исполнения поручения о  перечислении  налога  или  сбора.  Нарушение  банком
установленного  НК   РФ   срока   исполнения   поручения   налогоплательщика
(плательщика сбора) или налогового агента о перечислении  налога  или  сбора
влечет взыскание пени в размере 1/150 ставки  рефинансирования  ЦБР,  но  не
более 0,2% за каждый день просрочки.
      Ст. 134 НК РФ устанавливает ответственность за нарушение, выразившееся
в неисполнении банком решения налогового органа о  приостановлении  операций
по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или  налогового  агента,  что
влечет за собой взыскание штрафа в размере 20%  от  суммы,  перечисленной  в
соответствии  с  поручением   налогоплательщика,   плательщика   сбора   или
налогового агента, но не более суммы задолженности.
      Ст. 135 НК РФ устанавливает  ответственность  за  неисполнение  банком
решения о взыскании налога и сбора,  а  также  пени,  что  влечет  за  собой
взыскание пени в размере 1/150 ставки  рефинансирования  ЦБК,  но  не  более
0,2% за каждый день просрочки.
      Совершение банком действий по созданию  ситуации  отсутствия  денежных
средств  на  счете  налогоплательщика,  плательщика  сбора  или   налогового
агента, в отношении  которых  в  соответствии  со  ст.  46  НК  РФ  в  банке
находится инкассовое поручение налогового органа, влечет взыскание штрафа  в
размере 30% не поступившей в результате таких действий суммы.

                  5.2. Налоговый контроль как способ борьбы
                        с налоговыми правонарушениями

      Одним из методов борьбы с налоговыми  правонарушениями  может  служить
налоговый контроль.
      20 июля 1998 г. принят Федеральный закон  № 116-ФЗ «О  государственном
контроле  за  соответствием  крупных  расходов  на  потребление   фактически
получаемым   физическими   лицами   доходам».   В   нем   определено,    что
государственному контролю подлежит  соответствие  крупных  расходов  доходам
физических лиц,  приобретающих  в  собственность  имущество,  а  также  лиц,
оказывающих финансовое содействие  другим  лица  в  приобретении  указанного
имущества. В случае нарушения установленного порядка  подачи  декларации  на
физическое лицо в соответствии с Федеральным законом мог быть наложен  штраф
административный  штраф  в  размере  до  100-кратной  величины  минимального
размера оплаты труда.
      В настоящее  время  указанный  контроль  осуществляется  на  основании
статей 86 – 86  НК  РФ.  В  соответствии  с  указанными  нормами  налоговому
контролю подлежат совершаемые сделки физических лиц – резидентов  Российской
Федерации по приобретению определенного имущества:
 o недвижимости, за исключением многолетних насаждений;
 o  механических  транспортных  средств,  не   относящихся   к   недвижимому
   имуществу;
 o акций  открытых  акционерных  обществ,  государственных  и  муниципальных
   ценных бумаг, а также сберегательных сертификатов;
 o культурных ценностей;
 o золота в слитках.
      Налоговый  контроль  за  расходами   физического   лица   производится
должностными лицами налогового органа посредством  получения  информации  от
организаций или уполномоченных  лиц,  осуществляющих  регистрацию  сделок  с
этим  имуществом,  а  также  регистрацию  прав  на  это   имущества.   Целью
налогового  контроля   является   предупреждение   и   выявление   налоговых
правонарушений (в том числе и налоговых преступлений), а  также  привлечение
к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство1.
      Налоговый кодекс РФ в первой части регламентирует процедуру проведения
налоговой   проверки   и    привлечения    к    налоговой    ответственности
налогоплательщиков и  налоговых  агентов  по  ее  результатам.  Практическое
осуществление контроля обеспечивается нормой, содержащейся в п. 7  ст.  86.2
НК РФ, согласно  которой  непредставление  организацией  или  уполномоченным
лицом соответствующей  информации  признается  налоговым  правонарушением  и
влечет ответственность, предусмотренную ст. 126 НК РФ.
      Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов  в
пределах своей компетенции.
                         Формы налогового контроля.

    o Налоговые проверки (камеральные и выездные).
    o  Получение  объяснений   налогоплательщиков,   налоговых   агентов   и
      плательщиков сборов.
    o Проверка данных учета и отчетности.
    o Осмотр помещений и  территорий,  используемых  для  извлечения  дохода
      (прибыли).
    o Другие формы налогового контроля, предусмотренные НК РФ.



                 Камеральные и выездные налоговые проверки.

      Камеральные проверки проводятся по месту нахождения налогового органа.
Основание   -   налоговые    декларации    и    документы,    представленные
налогоплательщиком (ст. 89 НК РФ).
      Согласно ч. 2 ст. 88 НК РФ проводить проверку можно  без  специального
решения, в соответствии со своими служебными обязанностями.
      Цель камеральной проверки – выявить и устранить ошибки , допущенные  в
декларации. В функции камеральной проверки не входит  обязательная  фиксация
тех налоговых правонарушений, которые не связаны с ошибками в декларации.
      Камеральная  проверка  проводится  в  течение  3-х  месяцев   со   дня
представления  налогоплательщиком   налоговой   декларации   и   документов,
служащих основанием для исчисления и уплаты налога.
      При выявлении ошибок в заполнении документов  или  противоречия  между
сведениями, содержащимися в представленных документах,  об  этом  сообщается
налогоплательщику  с  требованием  внести  соответствующие   исправления   в
установленный  срок.   НК   РФ   прямо   не   определяет   форму   сообщения
налогоплательщику о допущенных им нарушениях,  что  по  разному  оценивается
судами1 в случае подачи искового заявления.
      Привлечение налогоплательщиков и налоговых агентов  к  ответственности
за налоговые правонарушения при камеральной проверке несколько  противоречит
сущности этой проверки. Ведь именно налоговый  орган  осуществляет  контроль
за правильностью заполнения налоговых деклараций в целях выявления ошибок  и
информирование налогоплательщиков и налоговых агентов о правилах  заполнения
деклараций и  необходимости  исправления  ошибок,  допущенных  ими  как  при
исчислении и уплате налогов, так и при заполнении деклараций. Ст. 88  НК  РФ
не содержит упоминания о  том,  что  по  результатам  камеральной  налоговой
проверки может быть составлен акт, на основании которого может  быть  начата
процедура  привлечения  налогоплательщика  к   ответственности.   Это   дает
основание  полагать,  что  выявленные  при  камеральной  проверке  ошибки  и
расхождения могут квалифицироваться как технические ошибки.  Иными  словами,
налогоплательщик добросовестно представил  все  данные,  но  при  заполнении
налоговой декларации допустил  арифметические  или  другие  непреднамеренные
ошибки,  возможно,  повлиявшие   на   результат.   Учитывая,   что   позиция
законодателя  по  этому  вопросу  выражена  не  достаточно   внятно,   любая
кассационная инстанция вправе применить норму ст. 3 НК РФ: все  неустранимые
сомнения и неясности актов законодательства о налогах и сборах трактуются  в
пользу налогоплательщика.
      Выездные  налоговые   проверки   проводятся   на   основании   решения
руководителя  налогового  органа.  Она  может  проводиться  по  одному   или
нескольким  налогам  и  не  может  продолжаться   более   2-х   месяцев   9в
исключительных случаях срок проведения  выездной  налоговой  проверки  может
быть продлен вышестоящим налоговым органом до 3-х  месяцев.  При  проведении
выездных    налоговых    проверок    организаций,    имеющих    филиалы    и
представительства, срок проведения проверки увеличивается на один  месяц  на
проведение  проверки  каждого  филиала  и  представительства.  По  окончании
выездной налоговой проверки проверяющий  составляет  справку  о  проведенной
проверке, в которой фиксируется предмет  проверки  и  сроки  ее  проведения.
Справка  о  проведении   выездной   налоговой   проверки   имеет   следующее
процессуальное значение:
 o во-первых, с момента  ее  составления  исчисляется  срок  для  оформления
   результатов выездной налоговой проверки в форме акта  налоговой  проверки
   (п. 1 ст. 100 НК РФ);
 o во вторых, она  является  свидетельством  проведения  выездной  налоговой
   проверки налогоплательщика или налогового агента по конкретным налогам за
   определенный налоговый период, что по общему правилу исключает  повторную
   налоговую проверку по одним и тем же налогам за  один  и  тот  же  период
   (кроме случаев, когда такая проверка проводится в связи с  реорганизацией
   или ликвидацией организации-налогоплательщика или  вышестоящим  налоговым
   органом  в  порядке  контроля   за   деятельностью   налогового   органа,
   проводившего проверку (часть 3 ст. 87 НК РФ).
      По результатам рассмотрения  материалов  выездной  налоговой  проверки
   руководитель  налогового  органа  выносит  решение  либо  о   привлечении
   налогоплательщика или налогового агента к налоговой ответственности, либо
   об отказе в привлечении к ответственности. А при отсутствии оснований для
   отказа от привлечения к ответственности, руководитель  налогового  органа
   принимает решение  о  проведении  дополнительных  мероприятий  налогового
   контроля.

                    Права и обязанности налоговых органов
                         при осуществлении контроля.

          Для осуществления контроля налоговые органы имеют право:
    o  Требовать  от  налогоплательщика  или  агента  документы  по  формам,
      установленным   государственными   органами   и   органами    местного
      самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты  налогов,
      а также пояснения и документы, подтверждающие правильность  исчисления
      и своевременность уплаты налогов;
    o Производить выемку документов  при  проведении  налоговых  проверок  у
      налогоплательщика   или   налогового   агента,   свидетельствующих   о
      совершении налоговых правонарушений, в случаях, когда есть достаточные
      основания полагать,  что  эти  документы  будут  уничтожены,  сокрыты,
      изменены или заменены;
    o Вызывать на  основании  письменного  уведомления  в  налоговые  органы
      налогоплательщиков, плательщиков сборов или налоговых агентов для дачи
      пояснений в связи с уплатой ими  налогов  либо  в  связи  с  налоговой
      проверкой, а  также  в  иных  случаях,  связанных  с  исполнением  ими
      законодательства о налогах и сборах;
    o Осматривать (обследовать) любые  используемые  налогоплательщиком  для
      извлечения   дохода   либо   связанные    с    содержанием    объектов
      налогообложения независимо от места  их  нахождения  производственные,
      складские,  торговые  и  иные  помещения   и   территории,   проводить
      инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества;
    o  Контролировать  соответствие  крупных  расходов  физических  лиц   их
      доходам;
    o Привлекать для проведения налогового контроля специалистов,  экспертов
      и переводчиков;
    o Вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны  какие
      либо  обстоятельства,  имеющие  значение  для  проведения   налогового
      контроля;
    o Создавать налоговые посты в порядке, установленном НК РФ.1
   Материалы  проверки  рассматриваются  руководителем  налогового   органа,
который выносит решение:
    o  О  привлечении  налогоплательщика  к  налоговой  ответственности   за
      совершение налогового правонарушения;
    o  Об  отказе  в  привлечении  налогоплательщика  к  ответственности  за
      совершение налогового правонарушения;
    o О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
      Конкретные  виды  и  размеры  ответственности2  участников   налоговых
отношений представлены в таблице № 2 (приложения к диплому)  и  определяются
в таких нормативных актах, как:
      Закон РФ № 2118-1 от 27.12.1991 г. «Об основах налоговой  системы  РФ»
(ред. 21.07.1997 г. № 121-ФЗ);
      Закон РФ от 21 марта 1991 года № 943-1 «О налоговых органах РФ»;
      Кодекс об административных правонарушениях;
      Уголовный кодекс;
      Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31.07.98.г. № 146-ФЗ.

                            Специфика норм НК РФ,
               затрудняющих осуществление налогового контроля.

      Однако следует заметить, что действующие нормы Налогового  кодекса  РФ
не могут заменить в полной  мере  предусмотренный  контроль  за  финансовыми
операциями.
      Во-первых, предусмотренный  статьями  86.1  –  86.3   НК  РФ  контроль
охватывает только  определенную  группу  физических  лиц,  в  то  время  как
значительная  часть  финансовых  операций,   направленных   на   легализацию
преступных доходов, осуществляется  через  специально  для  этого  созданных
юридических лиц. Не охватываются контролем также сделки  физических  лиц,  в
том числе граждан России, проживающих в России в календарном году менее  183
дней. Однако, как показывает практика, именно эта категория  физических  лиц
оказывается  часто  вовлеченной  в  совершение  преступлений  международного
характера,  в  том  числе  связанных  с   отмыванием   доходов,   полученных
преступным путем.
      Во-вторых, налоговому контролю подлежат сделки  только  с  имуществом,
предусмотренным в  п.  2  ст.  86.1  НК  РФ.  Таким  образом,  контролем  не
охватываются операции с денежными  средствами  (платежи,  передача  в  заем,
переводы), с ценными бумагами, ен указанными в п.п. 3 п. 2 ст.  86.1  НК  РФ
(чеки, векселя, аккредитивы, облигации, коносаменты), валютными  ценностями,
не указанными в п.п.5 п. 2 ст. 86.1 НК РФ.
      В-третьих,  законодатель  не  установил  и  минимальной  цены  сделки,
позволяющей сосредоточить контроль  на  относительно  крупных  сделках.  Это
приводит к неоправданному увеличению объема информации,  обработать  которую
налоговые органы не в состоянии.
      В-четвертых,   контролируются   сделки    только    по    приобретению
определенного имущества. «Приобретение» можно  рассматривать  двояко.  Таким
образом,  значительная  часть  финансовых  операций  (размещение  во  вклад,
передача  имущества  в  доверительное  управление)   остаются   за   рамками
контроля.
      В-пятых, федеральным  законодательством  не  установлена  обязательная
нотариальная форма  предоставления  информации  о  купле-продаже  культурных
ценностей.  Это   может  служить  поводом  обойти  п.  4  ст.  86.2  НК  РФ,
возлагающий на нотариуса обязанность направить в налоговый  орган  по  месту
своего нахождения информацию о купле-продаже культурных ценностей.



                                 Заключение

      Если  гражданина  или  предпринимателя  любой  страны  мира  спросить,
доволен ли он действующей в  его  стране  налоговой  системой,  вряд  ли  он
ответит   утвердительно.   А   ответ   россиянина,   скорее   всего,   будет
сопровождаться отрицательными эмоциями.
      Действующая ныне система налогообложения была введена в 1991-1992  гг.
К  этому  периоду  собственной  налоговой  теории  как  таковой  в   РФ   не
существовало.  У  истоков  налоговых  законов   в   1981-1992   гг.   стояли
иностранные  специалисты,  плохо  знающие  реальные   условия   России,   её
бухгалтерский  учет,  состояние  общественной  «налоговой  морали».  Недаром
международный эксперт М. Хадсон заметил, что «Российская  налоговая  система
сейчас стимулирует биржевые спекуляции, а не производство…»
      Принятые в 1991 году налоговые законы,  были  подготовлены  в  течение
ограниченного времени и не отличались глубиной  проработки.  Специалисты  же
Министерства  финансов  РФ,  государственной   налоговой   службы,   которые
проходили в целях повышения  квалификации  стажировки  в  Дании,  Голландии,
ФРГ, как правило, были подготовлены в течение  ограниченного  времени  и  не
отличались глубиной проработки.
      В  работе  исследованы  основные  причины  налоговых   правонарушений,
выявить   и   выделены   тенденции,   наблюдаемые   в   развитии   налоговых
правонарушений. Используемые источники позволяют сделать вывод,  что  данная
проблема актуальна и неустанно изучается как экономистами, так  и  юристами.
Наиболее  интересные  предложения  и  направления  работы  в  этой   области
приведены в работе. К сожалению, многие из  них  носят  чисто  декларативный
характер.
      Но налоги –  это  одна  из  самых  формализуемых  частей  общественных
договоренностей. Если налоги платятся неохотно и их  собираемость  невелика,
значит, налогоплательщики считают, что сумма, которую они должны  отдать  на
содержание  государства,  не  соответствует  его  полезности.   Собираемость
налогов в России далеко не полная,  нелегальный  бизнес  составляет  до  25%
ВВП.
      Согласно ст. 57 Конституции РФ, конституционной  обязанностью  каждого
является платить законно установленные налоги  и  сборы.  Невыполнение  этой
обязанности несет  в  себе  общественную  опасность.  В  России  же  еще  не
осознается  вся  тяжесть  и  антиобщественный  характер  неуплаты   налогов,
деяния, вред от  которого  должен  оцениваться  не  только  ростом  дефицита
бюджета, а также и тем, что подрываются  основы  самой  рыночной  экономики,
основы  конкуренции,  поскольку  неплательщики  заведомо  ставятся  в  более
выгодное положение на рынке товаров и услуг. Бюджет и экономика страдают  от
недостатка финансовых ресурсов, поэтому  государство  вынуждено  увеличивать
ставки налога, расширять налоговую базу, прибегать к  новым  видам  налогов,
что ведет страну в экономический тупик.
      Переориентация главной  функции  налоговой  системы  с  фискальной  на
стимулирующую,   подкрепленная   мерами   по    организационно-методическому
совершенствованию деятельности самих налоговых органов, позволит без  ущерба
для экономики в полной мере использовать налоговые  рычаги  государственного
регулирования  для  создания  предпосылок  экономического   роста,   притока
инвестиций, а также, соблюдению налоговой дисциплины. Все  это,  безусловно,
является надежным фундаментом стабильных поступлений в бюджет.



                      Список использованной литературы

1. Конституция Российской Федерации: Принята всенародным голосованием 12
   декабря 1993 г. // Российская газета.- 1993.- 25 дек.
2. Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч.1 от  31.07.98  г.  №  146-ФЗ  в
   ред. ФЗ от 29.12.2001 г. № 190-ФЗ // СЗ РФ.-  1998.-  №  31.-  Ст.  3824;
   2001.- № 53.
3. О бухгалтерском  учете:  ФЗ  от  21.11.96  г.  №  129-ФЗ  в  ред.  ФЗ  от
   23.07.1998г. № 123-ФЗ // Собрание законодательства РФ.- 1996.- № 48.- Ст.
   5369; 1998.- № 30.- Ст. 3619; 2002.- № 13.- Ст. 1179.
4. О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных  преступным
   путем: ФЗ от 07.08.2001 г. № 115-ФЗ в ред. от 30.10.2002 г. №  131-ФЗ  //
   Российская газета.- 2002.- 2 нояб.- № 209-210.
5. Об основных направлениях  налоговой  реформы  в  Российской  Федерации  и
   мерах  по  укреплению  налоговой  дисциплины:  Указ  Президента   РФ   от
   08.05.1996 г. № 685 в ред. Указа Президента РФ от 25.07.2000 г. № 1358 //
   СЗ РФ.- 1996.- № 20.- Ст. 2326; 2000.- № 31.- Ст. 3252.
6. О проведении налоговой амнистии  в  1993  году:  Указ  Президента  РФ  от
   27.10.1993 г. № 1773  //  Российская  газета.-  1993.-  2  нояб.  (Указом
   Президента РФ от 21.07.1995 г. № 746 настоящий  Указ  признан  утратившим
   силу).
7. О проведении  профилактических  мероприятий  в  отношении  руководителей,
   главных бухгалтеров, и других должностных  лиц  организаций  недоимщиков:
   Указ ФСНП России и МНС России от 19.12.2000  г.  №  33/47:  (Документ  не
   опубликован)
8. О некоторых вопросах  применения  части  первой  Налогового  кодекса  РФ:
   Постановление Пленума Высшего Арбитражного суда РФ от  28.02.01  №  5  //
   Экономика и жизнь.- 2001.- № 13.
9. О некоторых вопросах применения судами  Российской  Федерации  уголовного
   законодательства об  ответственности  за  уклонение  от  уплаты  налогов:
   Постановление Пленума Верховного суда РФ от 04.07.97 г. № 8 // Российская
   газета.- 1997.- 19 июля.
10. О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части  первой  НК
   РФ: Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Внешнего Арбитражного Суда
   РФ от 11.06.1999 г. № 4119 // Российская газета.- 1999.- 6 июля.
11. Привлекая налогоплательщика к ответственности за нарушение,  совершенное
   до введения в действие НК РФ, следует руководствоваться его  положениями,
   поскольку  актам  законодательства  о  налогах   и   сборах,   смягчающим
   ответственность  за  налоговые  правонарушения,  предана  обратная  сила:
   Постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 08.02.2002 г. № 5770/01  //
   Вестник Высшего Арбитражного Суда РФ.- 2002.- № 7.
12.  Об  ответственности  налогоплательщика   или   налогового   агента   за
   совершение налогового правонарушения: Письмо МНС РФ от 28.06.1999 г. № 02-
   5-11/207 // Информационная база данных «Гарант».
13. Бюджетное послание на  2003  финансовый  год  Главы  Республики  Карелия
   Законодательному Собранию Республики Карелия. // Карелия. – 2002. –     5
   сент.
14. Балакирева М. Исполнение обязанности по уплате налога / М. Балакирева
   // Финансы.- 2001. - № 7. – С.30-32.
15. Баяхчев В. Деньги грязи не боятся / В. Баяхчев, С. Приданов, В. Улейчик
   // Закон. – 2001.- № 8.- С. 126-133.
16. Бланков А. Административная ответственность и правонарушения в сфере
   предпринимательства / А. Бланков, И. Щеглова // Закон. – 2001. - № 9. –
   С. 82-85.
17. Бобоев М. Налоговая политика России на современном этапе  /  М.  Бобоев,
   В. Кашин // Вопросы экономики. – 2002.-№ 7.- С.54-69.
18. Брызгалин А. Обратная сила налогового законодательства  /  А.  Брызгалин
   // Главбух.- 1999. - № 15.- С. 56-59.
19. Вестина  М.  Налоговое  планирование  как  элемент  финансовой  политики
   реструктурируемого предприятия / М. Вестина //  Финансы.-  2002.-  №  4.-
   С.26-29.
20. Вильчур Н. Привлечение к ответственности за  непостановку  на  налоговый
   учет / Н. Вильчур // Бухгалтерский учет. – 2001. - № 21. – С. 68-72.
21. Воробьева В. Некоторые аспекты применения норм Налогового кодекса  РФ  /
   В. Воробьева // Бухгалтерский учет. Приложение к журналу. – 2001. - № 21.
   – С. 36-44.
22. Голомазова  А.  А.  Налоговая  ответственность.  /А.  А.  Голомазова  //
   Бухгалтерский учет. –1999.- № 3.- С.49-56.
23.   Гусева   Т.   За   налоговые   правонарушения    –    административная
   ответственность / Т. Гусева // Финансы. – 2001. - № 12. – С. 38-40.
24.  Иванов  М.  Нарушение  правил  налогового  контроля   /  М.  Иванов  //
   Бухгалтерский учет . – 2002. - № 22. - С. 33-34.
25. Кашин В. Налоговая доктрина и налоговое право / В. Кашин   //  Финансы.-
   2001.-№7.-С. 27-29.
26. Кашин В. Налоговая политика России на современном этапе /  В.  Кашин  //
   Финансы. – 2002. - № 9. – С. 38-40.
27. Князев  В.  Международные  проблемы  налогообложения  /  В.  Князев,  А.
   Савранский // Финансы..- 2002.- № 6.- С.77-78.
28. Козлов Н. Снижается ли налоговая нагрузка на производителей и граждан  /
   Н. Козлов, Н. Волкова // Российский экономический журнал. – 2002.  -    №
   1. – С.93-94.
29. Константинов Г. Налоговая преступность в России: к истории вопроса / Г.
   Константинов // Бухгалтерский учет. Приложение к журналу. – 2001. - № 20.
   – С. 44-47.
30. Коровкин В. В. Подготовка к налоговой проверке / В. В. Коровкин,  Г.  В,
   Кузнецова. – М.: Приор, 1995. – 144 с.
31. Лексин В. Общероссийские реформы и территориальное развитие / В.  Лексин
   // Российский экономический журнал. – 1999. - № 4.- С.53-60.
32.  Масленникова  А.  Культура  построения  налоговой  нормы.  Проблемы   и
   перспективы / А Масленникова // Финансы. – 2002. - № 3. – С. 38-40.
33.  Мирошник  С.  Проблемные  вопросы   субъективной   стороны   налогового
   правонарушения / С. Мирошник // Государство и право. – 2002.- № 4.- С.48-
   53.
34.   Мясникова  А.  Налоги:  принципы,  функции,  законодательство   /   А.
   Мясникова // Государство и право. – 2002. - № 9. – С.49-56.
35. Никонов А. Камеральные налоговые  проверки.  /А.  Никонов  //  Закон.  –
   2002.- № 6.- С.51-55.
36. Овчарова Е. Ответственность налогоплательщиков по результатам  налоговых
   проверок / Е Овчарова // Бухгалтерский учет. – 2002. - № 16. – С. 44.
37. Пепеляев С. Г. Основы налогового права:  Учебно-методическое  пособие  /
   Под ред. С. Г. Пепеляева. – М.: Инвест Фонд, 1995. – 496 с.
38. Песчанских Г. Способы противодействия налоговой преступности и  теневому
   обороту / Г. Песчанских // Вопросы экономики.-2002.-№ 1.-С.88-100.
39. Петров.  Ю.  Селективная  финансовая  политика:  повышение  собираемости
   налогов,  увеличение  налогового  потенциала  и  стимулирование  развития
   экономики / Ю. Петров // Российский экономический журнал.- 1999.- № 4.-С.
   35-46.
40. Петрова Г. В. Налоговое право : Учебник для вузов /  Г.  В.  Петрова.  –
   М.: Инфра-М, 1999. –271 с.
41. Попонова Н. Налоговые органы во Франции /  Н.  Попонова  //  Финансы.  –
   2002. - № 1. – С. 73-76.
42. Рашин А. Некоторые тенденции становления налоговой системы РФ на
   современном этапе / А. Рашин // Государство и право.- 2002.- № 7.- С.82-
   90.
43.  Романовский  М.  В.  Налоги  и  налогообложение  /  Под  ред.   М.   В.
   Романовского, О. В. Врублевской. – СПб.: Питер, 2000. – 528 с.
44. Солопова Н. Налог на  прибыль  организаций.  Налог  на  добычу  полезных
   ископаемых / Н. Солопова // Закон.-2002.-№1.-С.110-114.
45. Тропин Ю. Фискальные службы в Германии: опыт взаимодействия / Ю.  Тропин
   // Финансы. – 2002. - № 7. – С. 65-67.
46. Фролов С. Оптимизация налоговых платежей с помощью оффшоров / С. Фролов
   // Бухгалтерский учет. – 2001. - № 23. – С. 47-51.
47. Фролов С. Расчеты по налогам в оффшорах / С. Фролов // Бухгалтерский
   учет. – 2001. - № 24. – С. 49-51.
48. Черник Д. Налоги Швеции / Д. Черник // Финансы. – 2001. - № 3. – С. 24.
49. Экономика: Учебник / Под ред. А. С. Булатова. – М.: БЕК, 1997. – 816 с.
50. Яни П. Некоторые странности экономической амнистии / П. Яни // Закон.  –
   2001. - № 9. – С.107-110.
51. Налоги: Словарь-справочник.- М.: Инфра-М, 2000, - 240 с.



                                                        Приложение № 1
                               Параметры налога

                       Параметры налога



      Объект налогообложения


            Налоговая база



                  Ставка налогообложения


                       Льготы по налогу


                             Источник уплаты налога


                                   Сумма налога,
                                  подлежащая уплате в бюджет


                                        Налоговый период



                                   Сроки уплаты налога



                             Санкции за неуплату



-----------------------
[1] Масленникова А. Культура построения налоговой системы. Проблемы и
перспективы. // Финансы. – 2002. - № 3. – С. 40.
[2] Солопова Н. Налог на прибыль организаций. Налог на добычу полезных
ископаемых. // Закон.-2002.№1.-С.114.
1 Константинов Г. Налоговая преступность в России: к истории вопроса //
Бухгалтерский учет. – 2001. - № 20. – С. 45.
1 Константинов Г. Налоговая преступность в России: к истории вопроса //
Бухгалтерский учет. – 2001. - № 20. – С. 45.
2 Там же. – С. 45.
1 Константинов Г. Налоговая преступность в России: к истории вопроса //
Бухгалтерский учет. – 2001. - № 20. – С. 46.

1 Лексин В. Общероссийские реформы и территориальное развитие // Российский
экономический журнал. – 1999. - № 4.- С. 53.
1 Кашин В. Налоговая политика России на современном этапе. // Финансы.-
2002.-№ 9.-С.38.
1 Кашин В. Налоговая доктрина и налоговое право // Финансы.- 2001.-№7.-
С.27.
1 Кашин В. Налоговая доктрина и налоговое право. // Финансы. – 2001. - № 7.-
 С.28.
2 Черник Д. Налоги Швеции // Финансы. – 2001. - № 3. – С. 24.
3 Там же - С.28.
1 Рашин А. Некоторые тенденции становления налоговой системы РФ на
современном этапе // государство и право.- 2002.- № 7. – С. 89.
2 Попонова Н. Налоговые органы во Франции // Финансы. – 2002. - № 1. – С.
73.

1 Попонова Н. Налоговые органы во Франции // Финансы. – 2002. - № 1. – С.
73.

1 Кашин В. Налоговая доктрина и налоговое право. // Финансы. – 2001. - № 7.-
 С.29.
1 Тропин Ю. Фискальные службы в Германии: опыт взаимодействия. // Финансы.-
2002.-№7.-С.65.
1 Тропин Ю. Фискальные службы в Германии: опыт взаимодействия. // Финансы.-
2002.-№7 -С.67.
[3] Песчанских Г. Способы противодействия налоговой преступности и теневому
обороту. // Вопросы экономики.- 2002. -.№ 1. - С. 94.
2 Песчанских Г. Способы противодействия налоговой преступности и теневому
обороту. // Вопросы экономики.-2002.- №1.-С97.

1 Петрова Г. Налоговое право. – М., 1999. – С. 28.
1 Рашин А. Некоторые тенденции становления налоговой системы РФ на
современном этапе // Государство и право.-2002.- № 7.- С. 90.
1 Козлов Н. Снижается ли налоговая нагрузка на производителей и граждан //
Российский экономический журнал. – 2002. - № 1. – С.93.
1 Брызгалин А. Обратная сила налогового законодательства // Главбух. –
1999. - № 15. – С. 58.
1 Козлов Н. Снижается ли налоговая нагрузка на производителей и граждан. –
С. 93.
1 Яни П. Некоторые странности экономической амнистии // Закон. – 2001. - №
9. – С.107.
1 Яни П. Некоторые странности экономической амнистии // Закон. – 2001. - №
9. – С. 109.
[4] Баяхчев В. Деньги грязи не боятся // Закон. – 2001.- №8.- С.127.

1 Баяхчев В. Указ. ст.- С.126.
1 ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных
преступным путем» от 07.08.2001 г. № 115-ФЗ
1 Кашин В. Налоговая доктрина и налоговое право. // Финансы.-2001.-№7.-
С.29.
1 Козлов Н. Снижается ли налоговая нагрузка на производителей и граждан. –
С. 93.

1 Масленникова А. Культура построения налоговой нормы. Проблемы и
перспективы. // Финансы. – 2002.- № 3. – С. 40.
1 Булатов А. Экономика. – М., 1997. С. 522.
1 Фролов С. Оптимизация налоговых платежей с помощью оффшоров //
Бухгалтерский учет. – 2001. - № 23. – С. 47.
1 Фролов С. Расчеты по налогам в оффшорах // Бухгалтерский учет. – 2001. -
№ 24. – С. 49.

1 Вестина М. Налоговое планирование как элемент финансовой политики
реструктурируемого предприятия // Финансы..- 2002.- №4.- С.26.
[5] Князев В. Международные проблемы налогообложения. // Финансы.- 2002.-№
6.-С.77.


1 Мясникова А. Налоги: принципы, функции, законодательство// Государство и
право.- 2002. - № 9.- С.52.
2 Там же . – С.56.
1 Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от
27.12.91 г. п. 2, ст. 13.
1 Гусева Т. За налоговые правонарушения –  административная  ответственность
// Финансы. – 2001. - № 12. – С. 40.
2 Письмо ВАС РФ от 31.05.94 г.  №  С1-7/ОП-370  «Обзор  практики  разрешения
арбитражными   судами   споров,   касающихся   общих   условий    применения
ответственности за нарушение налогового законодательства».
3 Постановление Пленума Верховного суда РФ от 04.07.97 г. № 8  «О  некоторых
вопросах применения судами Российской Федерации уголовного  законодательства
об ответственности за уклонение от уплаты налогов», п. 6.

1 Постановление Пленума Верховного суда РФ от 04.07.97 г. № 8 «О некоторых
вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства
об ответственности за уклонение от уплаты налогов», п.10.
2 ФЗ «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, ч. 4 ст. 7.
3 Об ответственности налогоплательщика или налогового агента за совершение
налогового правонарушения: Письмо МНС РФ от 28.06.1999 г. № 02-5-11/207

1 Мирошник С. Проблемные вопросы субъективной стороны налогового
правонарушения // Государство и право.- 2002. - № 4.-С.51.
1 О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой НК
РФ: Постановление Пленума Верховного Суда РФ и Внешнего Арбитражного Суда
РФ от 11.06.1999 г. № 4119.
1 Бланков А. Административная ответственность и правонарушения в сфере
предпринимательства // Закон. – 2001. - № 9. – С. 85.
2 Петрова Г. Налоговое право. – М., 1999. – С. 69.

1 Постановление Конституционного суда РФ от 17.12.96 г. № 20-П «По делу о
проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ
от 24.06.93 г. «О федеральных органах налоговой полиции» п. 5.
2 Голомазова А. А. Налоговая ответственность. // Бухгалтерский учет. –
1999. - № 3. – С.54.
1 Вильчур Н. Привлечение к ответственности за непостановку на налоговый
учет // Бухгалтерский учет. – 2001. - № 21. – С. 70.
2 Воробьева В. Некоторые аспекты применения норм Налогового кодекса РФ //
Бухгалтерский учет. – 2001. - № 21. – С. 37.
1 Балакирева М. Исполнение обязанности по уплате налога // Финансы. – 2001.
- № 7. – С. 30.
1 Голомазова А. А.  Налоговая ответственность //Бухгалтерский учет. – 1999.
- № 3. – С. 50.
1 Овчарова Е. Ответственность налогоплательщиков по результатам налоговых
проверок. // Бухгалтерский учет. – 2002. - № 16. – С. 44.
1 Никонов А. Камеральные налоговые проверки // Закон. – 2002.- № 6.- С.51-
55.
1 Иванов М. Нарушение правил налогового контроля // Бухгалтерский учет . –
2002. - № 22. - С. 33.
2 Иванов М. Нарушение правил налогового контроля // Бухгалтерский учет . –
2002. - № 22. - С. 33-34.


ref.by 2006—2024
contextus@mail.ru